www.ctaxnews.com.cn 2010.04.05 李云彬
■李云彬
控股合并，是指合并方（或購買(mǎi)方）在企業(yè)合并中取得對被合并方（或被購買(mǎi)方）的控制權，合并方（或購買(mǎi)方）確認對被合并方（或被購買(mǎi)方）的長(cháng)期股權投資；被合并方（或被購買(mǎi)方）在合并后仍保持其獨立的法人資格并繼續經(jīng)營(yíng)。用公式表示，即為A＋B＝A＋B，其中一方能夠控制另一方。
從控股合并的定義可以看出，控股合并實(shí)質(zhì)上就是合并方通過(guò)向被合并方的股東支付合并對價(jià)，從被合并方的股東手中取得對被合并方的控制權。同一控制下的控股合并涉及合并方、被合并方和被合并方的股東三方，本文將探討合并方、被合并方和被合并方的股東在同一控制下控股合并中的會(huì )計與稅務(wù)處理，以厘清它們之間錯綜復雜的關(guān)系。
一、合并方在同一控制下控股合并中的實(shí)務(wù)處理
合并方，是指在同一控制下的企業(yè)合并中取得對其他參與合并企業(yè)控制權的一方。
對于同一控制下的控股合并，一方面，合并方應當根據企業(yè)合并準則的規定，于合并日采用權益結合法確定對被合并方的長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值（初始投資成本）；另一方面，合并方應當根據財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財稅〔2009〕59號）的規定，區分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規定和特殊性稅務(wù)處理規定進(jìn)行稅務(wù)處理，確定對被合并方的長(cháng)期股權投資的計稅基礎。合并方在合并日應當按照下列方法確定對被合并方的長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值和計稅基礎（見(jiàn)文尾表）。
值得注意的是，合并方對長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與計稅基礎不同而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否需要確認相關(guān)的遞延所得稅，主要取決于合并方管理層對該項長(cháng)期股權投資的持有意圖。
如果合并方管理層打算長(cháng)期持有該項長(cháng)期股權投資，因長(cháng)期股權投資而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異通常不會(huì )產(chǎn)生所得稅影響，則合并方無(wú)需確認由此產(chǎn)生的遞延所得稅。如果合并方管理層打算在未來(lái)轉讓或者處置該項長(cháng)期股權投資，因長(cháng)期股權投資而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異在轉讓或者處置投資時(shí)將產(chǎn)生所得稅影響，在符合相關(guān)條件的情況下，合并方通常應當按照未來(lái)轉讓或者處置該項投資時(shí)所適用的所得稅稅率計算確認由此產(chǎn)生的遞延所得稅。這里所說(shuō)的“符合相關(guān)條件”，是指合并方因長(cháng)期股權投資產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異而確認遞延所得稅資產(chǎn)的條件，即同時(shí)滿(mǎn)足“可抵扣暫時(shí)性差異在可預見(jiàn)的未來(lái)很可能轉回，未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應納稅所得額”兩個(gè)條件。
二、被合并方在同一控制下控股合并中的實(shí)務(wù)處理
被合并方，是指在同一控制下的企業(yè)合并中被其他參與合并企業(yè)控制的一方。
被合并方在同一控制下的控股合并中通常無(wú)需調整賬面價(jià)值，只有當作為被合并方的國有企業(yè)經(jīng)批準進(jìn)行公司制改建為有限責任公司或者股份有限公司時(shí)，才需要以公允價(jià)值調整其賬面價(jià)值，采用公允價(jià)值計量相關(guān)資產(chǎn)、負債。
由于被合并方只是控股合并中合并方與被合并方的股東之間進(jìn)行交易的一條管道，因此在同一控制下的控股合并中，合并各方無(wú)論是選用一般性稅務(wù)處理規定還是特殊性稅務(wù)處理規定，被合并方的相關(guān)所得稅事項保持不變，會(huì )計上也僅需進(jìn)行實(shí)收資本（或股本）的內部結轉。
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