以房地產(chǎn)入股各稅種處理不同
房地產(chǎn)投資過(guò)熱，以房地產(chǎn)投資入股企業(yè)的現象也增多。日前，一家投資企業(yè)撥通了地稅電話(huà)，詢(xún)問(wèn)：“以房地產(chǎn)進(jìn)行投資應當如何納稅？”坐席員解釋道：“房地產(chǎn)包括房產(chǎn)與地產(chǎn)，房地產(chǎn)屬實(shí)物資產(chǎn)。根據公司法的規定，投資人以房產(chǎn)、土地作為投資的，則房產(chǎn)、土地應當由評估機構參照同類(lèi)市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行評估作價(jià)，并且房產(chǎn)、土地應當辦理轉移手續，將房產(chǎn)、土地轉讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中?！?div style="height:15px;">
企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資的，在計算投資人納稅額的問(wèn)題上，根據不同稅種其處理有所不同，具體內容如下：
一、營(yíng)業(yè)稅
《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋?zhuān)ㄔ囆懈澹罚▏惏l(fā)[1993]149號）第八條規定“以無(wú)形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風(fēng)險的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。但轉讓該項股權，應按本稅目征稅?！币约暗诰艞l規定“以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔投資風(fēng)險的行為，不征營(yíng)業(yè)稅。但轉讓該項股權，應按本稅目征稅?！?div style="height:15px;">
此后，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于股權轉讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財稅[2002]191號）文規定“一、以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風(fēng)險的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。二、對股權轉讓不征收營(yíng)業(yè)稅。三、《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋?zhuān)ㄔ囆懈澹罚▏惏l(fā)[1993]149號）第八、九條中與本通知內容不符的規定廢止?！币簿褪钦f(shuō)，對國稅發(fā)[1993]149號文中“轉讓該項股權，應按本稅目征稅”規定已被廢止，不再按轉讓無(wú)形資產(chǎn)（或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)）征收營(yíng)業(yè)稅。
不動(dòng)產(chǎn)所有者以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，收取固定收入，不承擔投資風(fēng)險。這種固定收入既可能以投資方利潤形式出現，也可能以租金等其他形式出現，名目多種多樣。這實(shí)質(zhì)上是一定時(shí)期轉讓不動(dòng)產(chǎn)使用權行為。盡管投資者取得的固定收入往往以“利潤”名目出現，但由于投資者的收入并不隨所投資項目利潤的增減而變化，因而性質(zhì)上屬于租金收入，應按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃”項目征收營(yíng)業(yè)稅。
二、土地增值稅
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規定的通知》（財稅字[1995]48號,以下簡(jiǎn)稱(chēng)“財稅字[1995]48號）文規定“對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉讓的，應征收土地增值稅?！薄皩ν顿Y、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉讓的，應征收土地增值稅”是針對被投資人再轉讓的行為，被投資人轉讓房地產(chǎn)應當征收土地增值稅，與投資人并無(wú)關(guān)系。
但隨著(zhù)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)市場(chǎng)的發(fā)展，被投資人將投資人的土地用于房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，已徹底改變了土地用于被投資人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的初衷。為公平稅負，針對將投資的土地用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的新情況，國家對改變土地用途的土地增值稅政策進(jìn)行了相應的調整。即《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》（財稅[2006]21號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“財稅[2006]21號”）文第五條規定“對于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用財稅字[1995]48號第一條暫免征收土地增值稅的規定?！?div style="height:15px;">
也就是說(shuō)，對以土地投資入股的，如果被投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)將投資的土地用于進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，不僅被投資人將所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)再轉讓?xiě)斃U納土地增值稅，同時(shí)，對以土地進(jìn)行投資的投資人在以土地投資時(shí)也應當征收土地增值稅；對以房產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，暫免征土地增值稅，但不包括房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，仍應當按規定繳納土地增值稅。
在該政策的執行時(shí)限上，財稅[2006]21號文明確規定“本文自2006年3月2日起執行?！币簿褪钦f(shuō)，對2006年3月2日以后發(fā)生的，以土地投資、聯(lián)營(yíng)的，如果被投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，被投資人和以土地投資的投資人均應當繳納土地增值稅；如果被投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)為非從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的或者說(shuō)被投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)并非將土地用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，仍應暫免征收土地增值稅。
但對2006年3月2日以前發(fā)生的，以土地作價(jià)投資、聯(lián)營(yíng)的，不論所投資的土地是否是用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，均暫免征收。以及對2006年3月2日以前發(fā)生的，以土地作價(jià)投資、聯(lián)營(yíng)的，土地用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)發(fā)生在2006年3月2日以后的，其土地增值稅仍應當暫免征收。因為土地增值稅是投資人投資入股的當時(shí)發(fā)生納稅義務(wù)，而財稅字[1995]48號文已明確規定是暫免征收，所以，對2006年3月2日以前投資、聯(lián)營(yíng)的土地，不論是在2006年3月2日以前還是2006年3月2日以后用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，其土地增值稅均暫免征收。
三、企業(yè)所得稅
企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資的，根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）文規定：企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規定計算確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。
資產(chǎn)轉讓所得如數額較大，在一個(gè)納稅年度確認實(shí)現繳納企業(yè)所得稅確有困難的，報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當期及隨后不超過(guò)5個(gè)納稅年度內平均攤轉到各年的應納稅所得中。
企業(yè)對外投資的房地產(chǎn)在對外轉讓或處置前不能稅前扣除，在轉讓、處置時(shí)，投資的成本可自取得的財產(chǎn)轉讓收入中減除，據以計算財產(chǎn)轉讓所得或損失。
四、印花稅
企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資業(yè)務(wù)，其實(shí)質(zhì)上是反映轉讓房地產(chǎn)和以房地產(chǎn)投資雙重經(jīng)濟行為。因公司法規定，投資人以房產(chǎn)、土地作為投資的，房產(chǎn)、土地應當辦理轉移手續，將房產(chǎn)、土地轉讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中。根據印花稅規定，財產(chǎn)所有權的轉移應當按“產(chǎn)權轉移書(shū)據”稅目征收印花稅，其計稅價(jià)格應當按評估機構評估價(jià)為依據。
