這是關(guān)于扁鵲的一段很有名的故事，說(shuō)的是最高明的醫術(shù)不在于穿針?lè )叛?，而是能夠在病情發(fā)作前，將疾患消失于無(wú)形。而對于企業(yè)而言，內部控制的精髓也在于此，對于公司治理的作用在于防微杜漸，最成功的內部控制莫過(guò)于將企業(yè)的問(wèn)題消滅在萌芽狀態(tài)。
早期的內部控制——人盯人戰術(shù)
在40年代的美國，內部控制制度是以一種“內部牽制制度”的形式出現的。它的出發(fā)點(diǎn)很簡(jiǎn)單，就是將一項一個(gè)人做讓人不放心的業(yè)務(wù)，同時(shí)交給兩位或兩位以上的人去實(shí)施，客觀(guān)上造成實(shí)施人之間的一種相互牽制的關(guān)系，從而預防可能發(fā)生的差錯。
最常見(jiàn)的牽制規則是管錢(qián)、管物、管賬分工負責，相互制約。付款的人不能負責記賬，采購的人不能負責收貨，做銷(xiāo)售的不可以自定信用額。到了ERP的信息時(shí)代，變成系統操作人員不可以修改系統，修改系統的人不可以操作，以及不同等級的人被授予不同的權限等等。這些方法是企業(yè)內部控制的硬方法。
1992年，美國五家會(huì )計協(xié)會(huì )（注會(huì )協(xié)會(huì )、會(huì )計協(xié)會(huì )、內部審計師協(xié)會(huì )、管理會(huì )計協(xié)會(huì )以及財務(wù)管理協(xié)會(huì )）組成了一個(gè)委員會(huì )叫COSO。COSO委員會(huì )把內部控制系統化，提出內部控制的三大目的：取得經(jīng)營(yíng)效果和效率，確保財務(wù)報告的可靠性，以及遵循適當的法律法規。按照COSO的解釋?zhuān)瑑炔靠刂剖且粋€(gè)過(guò)程，像西西弗斯推石頭一樣永遠沒(méi)有結束的那一天，有企業(yè)存在，就有內部控制。而且，內部控制不是一些人的事情，而是企業(yè)所有人的事情，企業(yè)的流程和制度制約每一個(gè)人。好的內部控制制度可以幫助企業(yè)達成它的目標，盡管內部控制不能保證企業(yè)成功。但是對于上市公司來(lái)說(shuō)，內部控制保證了投資者對財務(wù)報告的信心。因此，財務(wù)審計的核心實(shí)際上也就是內部控制。
公司內部控制五要素
COSO提出了著(zhù)名的COSO模型，認為內部控制主要由控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息交流、監督五項要素構成。
企業(yè)的內部控制環(huán)境包含了企業(yè)管理層的領(lǐng)導能力、組織結構、預算和內部報告體系、內部稽核、人事架構、健全的實(shí)務(wù)等。說(shuō)到環(huán)境，中國人相信“水至清則無(wú)魚(yú)，人至察則無(wú)徒”，好處是處處有彈性，不好的地方是弄不好就導致污染環(huán)境，長(cháng)期結果是魚(yú)蝦皆亡。
企業(yè)的風(fēng)險評估是財務(wù)人員的敏感區域，風(fēng)險管理以預防為主，即通過(guò)增加、補充或規范各內部控制環(huán)節來(lái)規避可能面臨的風(fēng)險。如果風(fēng)險實(shí)在避不開(kāi)，就轉嫁風(fēng)險，如購買(mǎi)保險，利用對沖和遠期合約等。
控制活動(dòng)是確保管理階層的指令得以實(shí)現的政策和程序?？刂苹顒?dòng)是針對關(guān)鍵控制點(diǎn)而制定的，因此，企業(yè)在制定控制活動(dòng)時(shí)關(guān)鍵就是要尋找關(guān)鍵控制點(diǎn)。比如生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)性企業(yè)的采購作業(yè)的交易數量通常都較大，而且存貨易于因廢棄、變質(zhì)和偷竊等發(fā)生損失，導致重大錯誤或舞弊的可能性也很高。因此，包括采購在內的物流體系是控制活動(dòng)的關(guān)鍵。
現在越來(lái)越多的企業(yè)使用公開(kāi)招標的方式控制采購。比如，軟銀的孫正義投資了一家日本公司，提供第三方網(wǎng)上競價(jià)服務(wù)，使價(jià)格決定過(guò)程透明化，不受人為左右。在日本，企業(yè)有四個(gè)利潤來(lái)源，在銷(xiāo)售、生產(chǎn)、物流之外，還有采購。這家公司在日本獲得了很大成功，正在試圖將其模式移至中國。中國國有企業(yè)內部控制制度有兩個(gè)最薄弱的環(huán)節，一是貨幣資金，二就是采購。采購業(yè)務(wù)中弄虛作假，吃“回扣”等現象也許會(huì )因采用第三方網(wǎng)上競價(jià)而有所控制。
企業(yè)的內部監督是一種隨著(zhù)時(shí)間的推移而評估制度執行質(zhì)量的過(guò)程。監督的背后是有效的考核制度和激勵制度，這也是中國企業(yè)目前比較薄弱的地方。
另外，還有信息交流。這里信息不僅僅是指文書(shū)程序、會(huì )計記錄，以及財務(wù)報告，還包括其他商業(yè)信息。這本是企業(yè)管理的基本要求，但是這幾年卻遇到前所未有的挑戰，因此最終導致了SOX法案的出現。
公司內部控制的達摩克利斯之劍
COSO的內部控制模型在世界各地的企業(yè)界里盛行了10年，直到2002年7月25日，美國國會(huì )通過(guò)了《2002年薩班斯——奧克斯利法案》（也稱(chēng)《2002年公眾公司會(huì )計改革和投資者保護法案》、SOX法案，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《法案》）。2002年7月30日，該《法案》經(jīng)美國總統布什簽署后，正式成為法律并生效。該法案的出臺是針對美國有史以來(lái)最大的能源交易商——安然公司造假事件，以及其后又接連發(fā)生的施樂(lè )、世通等大公司會(huì )計造假案而制定的。根據安然事件反映出來(lái)的嚴重問(wèn)題以及經(jīng)濟發(fā)展水平和社會(huì )環(huán)境的巨大變化，《法案》不僅對《證券法》（1933）和《證券交易法》（1934）這兩部證券監管的重要法律做了修改和補充，而且還對會(huì )計行業(yè)的監督、審計獨立性、財務(wù)信息披露、公司責任、證券分析師行為、證券交易委員會(huì )的權利和責任等諸多方面做了新的規定。在這些新規定當中，要求管理層報告公司對財務(wù)報告的內部控制、并要求外部審計師證實(shí)管理層報告的準確性最為引人注目，從而使內部控制再次成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。
SOX法案的內容分為兩部分，一是主要涉及對會(huì )計職業(yè)及公司行為的監管，包括建立一個(gè)獨立的“公眾公司會(huì )計監管委員會(huì )”，對上市公司審計進(jìn)行監管；通過(guò)簽字合伙人輪換制度以及咨詢(xún)與審計服務(wù)不兼容等提高審計的獨立性；對公司高管人員的行為進(jìn)行限定以及改善公司治理結構等，以增進(jìn)公司的報告責任；加強財務(wù)報告的披露；通過(guò)增加撥款和雇員等來(lái)提高證券交易委員會(huì )的執法能力。
二是提高對公司高管及白領(lǐng)犯罪的刑事責任。比如，規定銷(xiāo)毀審計檔案最高可判10年監禁、在聯(lián)邦調查及破產(chǎn)事件中銷(xiāo)毀檔案最高可判20年監禁；為強化公司高管層對財務(wù)報告的責任，要求公司高管對財務(wù)報告的真實(shí)性宣誓，并就提供不實(shí)財務(wù)報告分別設定了10年或20年的刑事責任，這與持槍搶劫的最高刑罰一樣。
SOX法案雖然只針對美國上市公司，但是其影響力幾乎波及世界上所有大公司。因為它們也遇到類(lèi)似的挑戰。該法案的核心是內部控制，體現在它的第404章。
《法案》第404章要求證券交易委員會(huì )出臺相關(guān)規定，所有除投資公司以外的企業(yè)在其年報中都必須包括：（1）管理層建立和維護適當內部控制結構和財務(wù)報告程序的責任報告；（2）管理層就公司內部控制結構和財務(wù)報告程序的有效性在該財政年度終了出具的評價(jià)。法案要求管理層的內部控制年報必須包括：（1）建立維護適當公司財務(wù)報告內部控制制度的管理層責任公告/聲明；（2）管理層用以評價(jià)內部控制制度的框架的解釋公告/聲明；（3）管理層就內部控制制度有效性在該財政年度終了出具的評價(jià)；（4）說(shuō)明公司審計師已就（3）中提到的管理層評價(jià)出具了證明報告。公司的CEO和CFO們不僅要簽字擔保所在公司財務(wù)報告的真實(shí)性，還要保證公司擁有完善的內部控制系統，能夠及時(shí)發(fā)現并阻止公司欺詐及其他不當行為。若因不當行為而被要求重編會(huì )計報表，則公司CEO與CFO應償還公司12個(gè)月內從公司收到的所有獎金、紅利或其他獎金性或有權益性酬金以及通過(guò)買(mǎi)賣(mài)該公司證券而實(shí)現的收益。有更嚴重違規情節者，還將受?chē)绤柕男淌绿幜P。
內部控制的左膀右臂
2004年3月9日，美國上市公司會(huì )計監督委員會(huì )（PCAOB）發(fā)布了其第2號審計標準：“與財務(wù)報表審計相關(guān)的針對財務(wù)報告的內部控制的審計”，并于2004年6月18日經(jīng)美國證券交易委員會(huì )（SEC）批準。該標準關(guān)注對財務(wù)報告的內部控制的審計工作，以及這項工作與財務(wù)報表審計的關(guān)系問(wèn)題。這項綜合的審計會(huì )產(chǎn)生兩份審計意見(jiàn)：一份針對財務(wù)報告的內部控制，另一份針對財務(wù)報表。對內部控制的審計涉及以下內容：評價(jià)管理層用于開(kāi)展其內部控制有效性評估的過(guò)程；評價(jià)內部控制設計和運轉的效果；形成對財務(wù)報告的內部控制是否有效的意見(jiàn)。該標準的出臺，將對構成有效公司治理基石的董事會(huì )、管理層、外部審計師與內部審計師產(chǎn)生深遠的影響。正如PCAOB主席WilliamJ•McDonoush 所稱(chēng)，“該標準是委員會(huì )采用的最為重要、意義最為深遠的審計標準。過(guò)去，內部控制僅是管理者考慮的事情，而現在審計師們要對內部控制進(jìn)行詳細的測試和檢查。這一過(guò)程將對投資者起到重要的保護作用，因為穩固的內部控制是抵御不當行為的頭道防護線(xiàn)，是最為有效地威懾舞弊的防范措施。”
PCAOB的工作對于規范化的內部控制設計、實(shí)施、監督、評估與不斷改進(jìn)是有重大進(jìn)步意義的，它使許多美國公司的各層管理者能在一個(gè)統一的框架內有效履行其內部控制的職責，并為會(huì )計師行業(yè)對內部控制的評估提供了一個(gè)基礎。更為重要的是，該標準將力促公司建立有效的內部控制監督體系，這為有效的公司治理奠定了良好的基礎。畢竟，內部控制監督過(guò)程需要審計委員會(huì )、高層管理者、外部審計師和內部審計師的共同參與。
PCAOB相信，為獲取可靠的財務(wù)報表，機構必須保持內部控制的運轉，以便了解各項記錄的準確性，各項交易和資產(chǎn)的處理的公允反映情況，并對各項交易記錄的充分性提供保證，且收支工作都經(jīng)管理層和領(lǐng)導者授權。這樣，就能根據一般公認會(huì )計原則（GAAP）編制財務(wù)報表。內部控制的運轉還能確保上述步驟的運轉，以防止或發(fā)現對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的資產(chǎn)盜用、未經(jīng)授權使用或處置情形。簡(jiǎn)言之，如果公司管理層能證明其對簿記工作實(shí)施了適當的內部控制，用于編制準確財務(wù)報表的賬簿和記錄是充分的，并遵守了公司資產(chǎn)的使用規則，投資者就會(huì )對公司財務(wù)報表的可靠性更為信任。
無(wú)論是COSO模型、SOX法案，還是前些年鬧得沸沸揚揚的李金華的審計風(fēng)暴，都是為了防患于未然，這也是內部控制的作用。正如孫子有一句名言“是故百戰百勝，非善之善者也；不戰而屈人之兵，善之善者也。”講的是大凡用兵打仗，其指導原則應是：迫使敵人舉國降服的為上策；通過(guò)交兵接仗而攻破敵國的次之；能使敵人舉軍降服的為上策，攻破敵軍的次之；能使敵人整卒降服的為上策，攻破敵伍的次之。所以，百戰百勝，還不是用兵的最高境界，不經(jīng)交戰就能使敵人屈服，才是高明中最高明的。內部控制對于公司治理的作用也大抵如此
聯(lián)系客服
