在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目中，增值額小，計稅額就小，適用的稅率也低，土地增值稅稅負就輕。因此，土地增值稅籌劃的基本思路是根據土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策，控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。
一、開(kāi)發(fā)方式的納稅籌劃
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稅法規定：對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉讓的，應征收土地增值稅。
根據稅法規定，企業(yè)可充分利用優(yōu)惠政策，實(shí)現雙贏(yíng)。假如A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司在某市繁華地段擁有一塊土地，擬與B實(shí)業(yè)公司合作建造辦公大樓，資金由B實(shí)業(yè)公司提供，建成后按比例分房。對B實(shí)業(yè)公司來(lái)說(shuō)，分得的辦公樓不含土地增值稅，會(huì )降低購置成本。對A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司而言，作為辦公用房，不用繳納土地增值稅，可節約大量稅負，降低房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本，增強其在市場(chǎng)上的競爭力。這樣就實(shí)現了出資方和房地產(chǎn)企業(yè)的雙贏(yíng)。
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稅法規定：代建房指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代客戶(hù)進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，開(kāi)發(fā)完成后向客戶(hù)收取代建收入的行為。對于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)而言，雖取得了一定收入，但沒(méi)有發(fā)生房地產(chǎn)權屬的轉移，其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì)，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。
根據稅法規定，如不采用代建房方式開(kāi)發(fā)，則房地產(chǎn)屬于該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，銷(xiāo)售時(shí)既要繳納土地增值稅又要繳納營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可利用代建房方式減輕稅負，但前提是在開(kāi)發(fā)之初就能確定最終用戶(hù)，實(shí)行定向開(kāi)發(fā)，從而避免開(kāi)發(fā)后銷(xiāo)售繳納土地增值稅。
二、扣除項目的納稅籌劃
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稅法規定：房地產(chǎn)企業(yè)的利息支出，納稅人能夠按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構證明的，利息允許據實(shí)扣除，但最高不得超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計算的金額，即：可扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用＝利息＋（取得土地使用權所支付的金額＋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×5%以?xún)取?
納稅人不能按轉讓房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和的10%以?xún)扔嬎憧鄢?，即：可扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用＝（取得土地使用權所支付的金額＋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×10%以?xún)取?
根據稅法規定，房地產(chǎn)企業(yè)據此可以選擇：如果企業(yè)預計利息費用較高，開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項目主要依靠負債籌資，利息費用所占比例較高，則可計算應分攤的利息并提供金融機構證明，據實(shí)扣除；反之，主要依靠權益資本籌資，預計利息費用較少，則可不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用。
假設某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行一個(gè)房地產(chǎn)項目開(kāi)發(fā)，為取得土地使用權而支付金額300萬(wàn)元，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本為500萬(wàn)元。
如果該企業(yè)利息費用能夠按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構證明，則其他可扣除項目＝利息費用＋（300＋500）×5%＝利息費用＋40（萬(wàn)元）；
如果該企業(yè)利息費用無(wú)法按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤，或無(wú)法提供金融機構證明，則其他可扣除項目＝（300＋500）×10%＝80（萬(wàn)元）。
對于該企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果預計利息費用高于40萬(wàn)元，企業(yè)應力爭按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出，并取得有關(guān)金融機構證明，以便據實(shí)扣除有關(guān)利息費用，從而增加扣除項目金額；反之同理。
?。ǘ├么召M用并入房?jì)r(jià)減少稅基
稅法規定：對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項費用，如果代收費用是計入房?jì)r(jià)中向購買(mǎi)方一并收取的，可作為轉讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅，在計算扣除項目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數；如果代收費用未計入房?jì)r(jià)中，而是在房?jì)r(jià)之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產(chǎn)的收入。相應的，在計算扣除項目金額時(shí)，代收費用就不得在收入中扣除。
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，經(jīng)常要代其他部門(mén)收取一些諸如城建配套費、維修基金等費用。目前，納稅人有兩種收取方式：一是將代收費用視為房產(chǎn)銷(xiāo)售收入，并入房?jì)r(jià)向購買(mǎi)方一并收??；二是在房?jì)r(jià)之外向購買(mǎi)方單獨收取。
例如，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)出售樓房．售價(jià)5 000萬(wàn)元。準予扣除項目金額為3000萬(wàn)元，代收費用500萬(wàn)元。
兩種方案的具體納稅情況見(jiàn)表1。
從表1中可以看出，將代收費用并入房?jì)r(jià)向購買(mǎi)方一并收取對房地產(chǎn)的增值額是沒(méi)有影響的，但會(huì )增加其扣除項目金額，從而對房地產(chǎn)企業(yè)較為有利。
三、銷(xiāo)售的納稅籌劃
?。ㄒ唬┰O立獨立核算的銷(xiāo)售公司
通過(guò)控制和降低房地產(chǎn)的增值率來(lái)減輕稅負的方法，其局限性在于往往要求企業(yè)制定稍低的價(jià)格，而扣除項目的提高也受到諸多因素的限制和制約。若企業(yè)將自身的銷(xiāo)售部門(mén)分離出來(lái)，設立獨立核算的房地產(chǎn)銷(xiāo)售子公司，先將房地產(chǎn)銷(xiāo)售給予公司，子公司再將其對外銷(xiāo)售，在向子公司銷(xiāo)售房地產(chǎn)的時(shí)候可以將增值率控制在20%以?xún)?，這樣這個(gè)環(huán)節就可以免征土地增值稅，而只就對外銷(xiāo)售征收土地增值稅。
假設某房地產(chǎn)的成本是100萬(wàn)元，方案一：直接以200萬(wàn)元對外銷(xiāo)售；方案二：先以120萬(wàn)元的價(jià)格銷(xiāo)售給子公司，子公司再以200萬(wàn)元的價(jià)格對外銷(xiāo)售。
兩種方案的具體納稅情況見(jiàn)表2。
從表2中可以看出，方案二可以分解降低增值率，合理減輕企業(yè)土地增值稅負擔。
?。ǘN(xiāo)售與裝修分開(kāi)核算
在現實(shí)中，很多房地產(chǎn)在出售之前已經(jīng)進(jìn)行了簡(jiǎn)單的裝修和維護，并安裝了一些必備的設施。如果將房地產(chǎn)的裝修、維護以及設備的安裝作為企業(yè)單獨的業(yè)務(wù)獨立核算，則可以一舉兩得。一是可以合法地降低房地產(chǎn)的銷(xiāo)售價(jià)格，控制房地產(chǎn)的增值率，從而減輕企業(yè)所承擔的土地增值稅負擔；二是原本計入房地產(chǎn)價(jià)格的裝修、安裝等業(yè)務(wù)收入需要按照5%的稅率計算繳納營(yíng)業(yè)稅，分開(kāi)核算后適用3%的稅率。
如某套精裝修的房產(chǎn)總售價(jià)為100萬(wàn)元，在簽訂銷(xiāo)售合同時(shí)分別簽訂房屋出售合同80萬(wàn)元及裝修合同20萬(wàn)元，假設準予扣除項目總額為60萬(wàn)元。
兩種方案的具體納稅情況見(jiàn)表3.
從表3中可以看出，方案二能形成納稅的最大化節約。
?。ㄈ┐_定適當的房地產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格
房地產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格的變化，直接影響房地產(chǎn)收入的增減，在確定房地產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格時(shí)，要考慮價(jià)格提高帶來(lái)的收益與不能享受優(yōu)惠政策而增加稅負兩者間的關(guān)系。目前房?jì)r(jià)飛漲，公司是否應該跟著(zhù)提高住宅的售價(jià)呢，是不是房?jì)r(jià)越高企業(yè)的利潤越大呢？
對于普通住宅的房?jì)r(jià)，因為當增值率不超過(guò)20%時(shí)，可以免征土地增值稅。提高房?jì)r(jià)可以為企業(yè)帶來(lái)更多收益，但必須保證增值率不超過(guò)20%；對于豪華住宅，雖然沒(méi)有免稅政策，但還是有漲價(jià)的空間。當然，應該仔細地測量這個(gè)空間，如果房?jì)r(jià)漲過(guò)了購買(mǎi)力，就會(huì )造成房產(chǎn)空置。
企業(yè)在確定房?jì)r(jià)時(shí)應該仔細測算利潤率，結合市場(chǎng)的承受能力，再決定升價(jià)與否，升多少或降多少才能使企業(yè)的利益最大化。
四、利用稅收優(yōu)惠政策
稅法規定：納稅人建造普通標準住宅出售，如果增值額沒(méi)有超過(guò)扣除項目金額的20%，免予征收土地增值稅。納稅人既建造普通標準住宅，又進(jìn)行其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，應分別核算增值額；不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不享受免稅優(yōu)惠。
根據稅法規定，這方面納稅籌劃的關(guān)鍵就是通過(guò)適當減少銷(xiāo)售收入或增加可扣除項目金額使普通住宅的增值率控制在20%以?xún)?。這樣做的好處有兩個(gè)：一是可以免繳土地增值稅；二是降低了房?jì)r(jià)或提高了房屋質(zhì)量、改善了房屋的配套設施等，可以在目前激烈的銷(xiāo)售戰中取得優(yōu)勢。但是如果沒(méi)有控制好普通住宅的增值率，就會(huì )出現多繳稅的情況。
例如：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，2008年商品房銷(xiāo)售收入為1．5億元，其中普通住宅的銷(xiāo)售額為1億元，豪華住宅的銷(xiāo)售額為5000萬(wàn)元。稅法規定的可扣除項目金額為1．1億元，其中普通住宅的可扣除項目金額為8000萬(wàn)元，豪華住宅的可扣除項目金額為3000萬(wàn)元。根據土地增值稅的計算公式：
增值率＝增值額÷扣除項目金額×100%＝（收入額－扣除項目金額）÷扣除項目金額×100%
應納稅額＝增值額×適用稅率－扣除項目金額×速算扣除系數
方案一：普通住宅和豪華住宅不分開(kāi)核算。
增值率＝（15000－11000）÷11000×100%＝36%
應納稅額＝（15000－11000）×30%＝1200萬(wàn)元。
方案二：普通住宅和豪華住宅分開(kāi)核算，但沒(méi)有控制好增值率，使其超過(guò)了20%，則：
普通住宅：增值率＝（10000－8000）÷8000×100%＝25%；
應納稅額＝（10000－8000）×30%=600萬(wàn)元；
豪華住宅：增值率＝（5000－3000）÷3000×100%＝67%；
應納稅額=（5000－3000）×40%－3000×5%＝650萬(wàn)元。
兩者合計為1250萬(wàn)元，此時(shí)分開(kāi)核算比不分開(kāi)核算多支出稅金50萬(wàn)元。這是因為普通住宅的增值率為25%，超過(guò)了20%，還得繳納土地增值稅。但如果能使普通住宅的增值率控制在20%以?xún)?，則可大大減輕稅負?？刂破胀ㄗ≌鲋德实姆椒ㄊ墙档头课蒌N(xiāo)售價(jià)格，銷(xiāo)售收入減少了，而可扣除項目金額不變，增值率自然會(huì )降低。當然，這會(huì )帶來(lái)另一種后果，即導致銷(xiāo)售收入減少，此時(shí)是否可取，就得比較減少的銷(xiāo)售收入和控制增值率減少的稅金支出的大小，從而作出選擇。
假定上例中普通住宅的可扣除項目金額不變，仍為8000萬(wàn)元，要使增值率為20%，則銷(xiāo)售收入從（a－8000）÷8000×100%＝20%中可求出，a＝9600萬(wàn)元。此時(shí)該企業(yè)共應繳納的土地增值稅為650萬(wàn)元，節省稅金600萬(wàn)元，考慮減少的400萬(wàn)元收入后仍可節省200萬(wàn)元稅金。
假定上例中其他條件不變，只是普通住宅的可扣除項目金額發(fā)生變化，使普通住宅的增值率限制在20%，那么可扣除項目金額從（10000－b）÷b×100%＝20%，等式中可計算出，b＝8333萬(wàn)元。此時(shí)，該企業(yè)僅豪華住宅繳納650萬(wàn)元土地增值稅，可扣除項目金額比原可扣除項目金額多支出333萬(wàn)元，稅額卻比不分開(kāi)核算少繳納550萬(wàn)元，比分開(kāi)核算少繳納600萬(wàn)元。凈收益分別增加217萬(wàn)元（550萬(wàn)元－333萬(wàn)元）和267萬(wàn)元（600萬(wàn)元－333萬(wàn)元）。增加可扣除項目金額的途徑很多，但是在增加房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用時(shí)，應注意稅法規定的比例限制。稅法規定，開(kāi)發(fā)費用的扣除比例不得超過(guò)取得土地使用權支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本金額總和的10%，而各省市在10%之內確定了不同的比例，納稅人需注意。
土地增值稅納稅籌劃的市場(chǎng)空間很大，理論空間更大。每個(gè)納稅人都應該加強對納稅籌劃的關(guān)注，以實(shí)現企業(yè)的長(cháng)遠發(fā)展。
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