銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓的財稅處理差異分析
一、 銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓的會(huì )計處理處理
會(huì )計準則規定，企業(yè)銷(xiāo)售商品發(fā)生銷(xiāo)售退回和折讓時(shí)，其收入、成本等一般應直接沖減銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓當期的銷(xiāo)售收入和成本。如果屬于資產(chǎn)負債表日后事項涉及的報告年度所屬期間的銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓?zhuān)瑧斪鳛橘Y產(chǎn)負債表日后調整事項，調整報告年度的相關(guān)收入、成本等。企業(yè)應按銷(xiāo)售退回或銷(xiāo)售折讓商品確認的收入金額，沖減報告年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，借記“以前年度損益調整”科目；按稅法規定的可以沖減的增值稅銷(xiāo)項稅，借記“應繳稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅）”科目；按應退回或已退回的貨款，貸記“應收賬款”或“銀行存款”科目；按銷(xiāo)售退回的成本，沖減報告年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其它業(yè)務(wù)成本，借記“庫存商品”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。
例1：甲股份有限公司是一汽車(chē)輪胎制造廠(chǎng)，屬于增值稅一般納稅人，2008年12月銷(xiāo)售一批輪胎給經(jīng)銷(xiāo)商，銷(xiāo)售價(jià)格為100萬(wàn)元，成本為80萬(wàn)元。經(jīng)銷(xiāo)商在銷(xiāo)售中發(fā)現該批輪胎存在質(zhì)量問(wèn)題，于2009年3月15日全部退回。汽車(chē)輪胎適用消費稅稅率3%。已知甲股份有限公司2008年度財務(wù)報告于2009年4月10日經(jīng)董事會(huì )批準對外報出，2008年度所得稅匯算清繳于2009年2月20日完成。
分析：甲股份有限公司2009年3月15日退回的商品是2008年12月完成銷(xiāo)售的，退回時(shí)2008年度財務(wù)報告尚未報出，所以，該銷(xiāo)售退回屬于資產(chǎn)負債表日后調整事項，但又屬于2008年度所得稅匯算清繳之后的調整事項。所以，2009年3月15日，：甲股份有限公司對該項銷(xiāo)售退回的會(huì )計處理為：
1、沖減2008年度收入：
借：以前年度損益調整 1000000
應繳稅費-應交增值稅（銷(xiāo)項稅） 170000
貸：應收帳款 1170000
2、沖減2008年度銷(xiāo)售成本：
借：庫存商品 800000
貸：以前年度損益調整 800000
借：應繳稅費-應繳消費稅 30000
貸：以前年度損益調整 30000
二、 銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓的稅務(wù)處理處理
國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國稅函【2008】875號）規定，企業(yè)應售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷(xiāo)售退回；企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上的減除屬于銷(xiāo)售折讓。企業(yè)已經(jīng)確認的銷(xiāo)售收入的售出商品發(fā)生銷(xiāo)售折讓和銷(xiāo)售退回，應當在發(fā)生當期沖減當期銷(xiāo)售商品收入。企業(yè)發(fā)生的銷(xiāo)售退回，只要購貨方提供退貨的有效證明，并從當地主管稅務(wù)機關(guān)開(kāi)具進(jìn)貨退出及索取折讓、退回證明單，可開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票，沖減退貨當期銷(xiāo)售收入。屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷(xiāo)售退回，如果發(fā)生企業(yè)所得稅匯算清繳以前涉及的應納稅所得額的調整，應在報告年度進(jìn)行納稅調整；如果發(fā)生企業(yè)所得稅匯算清繳以后涉及的應納稅所得額的調整，應在退回年度進(jìn)行納稅調整。
三、 銷(xiāo)售退回和銷(xiāo)售折讓的財稅處理差異及納稅調整實(shí)務(wù)
從上述規定可以看出，對于企業(yè)日常發(fā)生的銷(xiāo)售退回，會(huì )計和稅務(wù)處理一致，不存在納稅調整。但是，對于資產(chǎn)負債表日后事項的銷(xiāo)售退回，如果發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳后，會(huì )計與稅法的處理不同，從而使得該銷(xiāo)售退回的會(huì )計處理和稅務(wù)處理存在暫時(shí)性差異，需要進(jìn)行納稅調整。稅法規定，企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷(xiāo)售退回，直接沖減當期銷(xiāo)售收入和成本，調整本年度的應納稅所得額，不再調整報告年度的應納稅所得額。
例2：承例1，假設甲股份有限公司2008年度該銷(xiāo)售退回調整前應納稅所得額為1000萬(wàn)元，2009年度利潤總額為1217萬(wàn)元，甲股份有限公司適用所得稅稅率25%。
分析：由于該銷(xiāo)售退回屬于發(fā)生在報告年度所得稅匯算清繳后的資產(chǎn)負債表日后調整事項，所以，按照稅法規定，不調整2008年度的應交所得稅，而應該作為2009年的納稅調整事項。則甲股份有限公司對該項銷(xiāo)售退回的稅務(wù)處理為：
2008年度應繳所得稅=1000×25%=250000（元）
2009年度應納稅所得額=12170000-（1000000-800000-30000）=12000000（元）
2009年度應納所得稅=12000000×25%=3000000（元）
根據例1的會(huì )計處理結果可知，企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷(xiāo)售退回，會(huì )減少報告年度的會(huì )計利潤，不影響退回年度的會(huì )計利潤。但是，根據例2的稅務(wù)處理結果，該銷(xiāo)售退回會(huì )減少退回年度的應納稅所得額，而不影響報告年度的應納稅所得。所以，企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷(xiāo)售退回，會(huì )產(chǎn)生應納稅暫時(shí)性差異。對于該暫時(shí)性差異，應采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進(jìn)行會(huì )計核算。具體核算方法如下：第一，報告年度。對于報告年度所得稅匯算清繳后至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的，屬于報告年度退回的所得稅影響，應相應調整報告年度的所得稅費用，按照該銷(xiāo)售退回對報告年度利潤總的影響數與現行所得稅稅率計算的金額，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。第二，銷(xiāo)售退回年度。在計算本年度應納稅所得額時(shí)，應按本年度實(shí)現的利潤總額，減去報告年度所得稅匯算清繳后至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的銷(xiāo)售退回影響的報告年度利潤總額的金額，作為本年度應納稅所得額，計算本年度應繳納所得稅。企業(yè)應按本年度應繳納的所得稅，加上本年度轉會(huì )的報告年度銷(xiāo)售退回已確認的遞延稅款借方金額，確認當期（銷(xiāo)售退回年度）所得稅費用，同時(shí)轉回遞延所得稅資產(chǎn)。
例3：承例2，甲股份有限公司在報告年度和銷(xiāo)售退回年度對所得稅的會(huì )計處理：
1、2008年度（報告年度），
借：所得稅費用 2500000
貸： 應繳稅費-應繳所得稅 2500000
2、2009年度（本年度），
借：所得稅費用3042500
貸：應繳稅費-應繳所得稅300000
遞延所得稅資產(chǎn) 42500
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