【中國財稅在線(xiàn)北京08/12/2003信息】 (四)選擇代銷(xiāo)方式的增值稅籌劃
代銷(xiāo)通常有視同買(mǎi)斷方式和收取手續費方式兩種方式。
(1)視同買(mǎi)斷方式
即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷(xiāo)的貨款，實(shí)際售價(jià)可
由受托方自定，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有的銷(xiāo)售方式。由于這種銷(xiāo)
售本質(zhì)上仍是代銷(xiāo)，委托方將商品交付給受托方時(shí)，商品所有權上的風(fēng)險和報酬并未
轉移給受托方，因此，委托方在交付商品時(shí)不確認收入，受托方也不作購進(jìn)商品處理。
受托方將商品銷(xiāo)售后，應按實(shí)際售價(jià)確認銷(xiāo)售收入，并向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單。委
托方收到代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認本企業(yè)的銷(xiāo)售收入。企業(yè)受托代銷(xiāo)發(fā)出的商品作為委托
代銷(xiāo)商品處理，借記“委托代銷(xiāo)商品”科目，貸記“庫存商品”等科目。收到受托單
位的代銷(xiāo)清單，按代銷(xiāo)清單上注明的已銷(xiāo)商品貨款的實(shí)現情況，按應收的款項，借記
“應收款項”、“應收票據”等科目，按實(shí)現的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科
目，按應交的增值稅銷(xiāo)項稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目。
受托單位銷(xiāo)售的委托代銷(xiāo)商品收入的確認及賬務(wù)處理，與本企業(yè)對外銷(xiāo)售商品收入的
確認和賬務(wù)處理相同。
[案例455]
[案情說(shuō)明] 銅木(上海)有限公司委托上海千佳商場(chǎng)銷(xiāo)售甲商品100件，協(xié)議價(jià)
為100元／件，該商品成本60元／件，增值稅率17％。銅木(上海)有限公司收到上海
千佳商場(chǎng)開(kāi)來(lái)的代銷(xiāo)清單時(shí)開(kāi)具增值稅發(fā)票，發(fā)票上注明：售價(jià)10000元，增值稅
1700元。B企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)開(kāi)具的增值稅發(fā)票上注明：售價(jià)12000元，增值稅為2040元。
[法律依據] 《中華人民共和國企業(yè)會(huì )計準則——收入》。
[會(huì )計處理] 銅木(上海)有限公司應作如下會(huì )計分錄：
(1)銅木(上海)有限公司將甲商品交付上海千佳商場(chǎng)時(shí)：
借：委托代銷(xiāo)商品 6000
貸：庫存商品 6000
(2)銅木(上海)有限公司收到代銷(xiāo)清單時(shí)：
借：應收賬款——上海千佳商場(chǎng) 11700
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000
應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 1700
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6000
貸：委托代銷(xiāo)商品 6000
(3)銅木(上海)有限公司收到上海千佳商場(chǎng)匯來(lái)的貨款11700元時(shí)：
借：銀行存款 11700
貸：應收賬款——上海千佳商場(chǎng) 11700
[會(huì )計處理] 上海千佳商場(chǎng)應作如下會(huì )計分錄：
(1)上海千佳商場(chǎng)收到甲商品時(shí)：
借：受托代銷(xiāo)商品 10000
貸：代銷(xiāo)商品款 10000
(2)上海千佳商場(chǎng)實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)：
借：銀行存款 14040
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 12000
應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 2040
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10000
貸：受托代銷(xiāo)商品 10000
借：代銷(xiāo)商品款 10000
貸：應付賬款——銅木(上海)有限公司10000
(3)上海千佳商場(chǎng)按合同協(xié)議價(jià)將款項付給銅木(上海)有限公司時(shí)：
借：應付賬款——銅木(上海)有限公司 10000
應交稅金——應交增值稅(進(jìn)項稅額) 1700
貸：銀行存款 11700
(2)收取手續費方式
即受托方根據所代銷(xiāo)的商品數量向委托方收取手續費的銷(xiāo)售方式。對受托方來(lái)說(shuō)，
收取的手續費實(shí)際上是一種勞務(wù)收入。這種代銷(xiāo)方式與第(1)種方式相比，主要特
點(diǎn)是，受托方通常應按照委托方規定的價(jià)格銷(xiāo)售。在收取手續費代銷(xiāo)方式下，委托方
應在受托方已將商品售出，并向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單時(shí)，確認收入；受托方在商品銷(xiāo)
售后，接應收取的手續費確認收入。企業(yè)委托代銷(xiāo)發(fā)出的商品作為委托代銷(xiāo)商品處理，
借記“委托代銷(xiāo)商品”科目，貸記“庫存商品”等科目。收到受托單位的代銷(xiāo)清單
時(shí)，按代銷(xiāo)清單上注明的已銷(xiāo)商品貨款的實(shí)際情況，按應收的款項，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)
收入”科目，按應交的增值稅銷(xiāo)項稅額，貸記“應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”
科目。按應支付的代銷(xiāo)手續費，借記“營(yíng)業(yè)費用”科目，貸記“應收款項”等科目。
受托單位銷(xiāo)售的委托代銷(xiāo)商品，接收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按應付
委托單位的代銷(xiāo)款項，貸記“應付賬款”科目，接應交的增值稅銷(xiāo)項稅額，貸記“應
交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目；按可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額，借記“應交
稅金——應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，貸記“應付賬款”等科目。接應收取的手續
費，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”科目，按其差額，貸記“銀行存款”
科目。
[案例456]
[案情說(shuō)明] 仍以[案例455]的資料為基礎，進(jìn)一步講解。
代銷(xiāo)合同規定，上海千佳商場(chǎng)應按每件100元售給顧客，銅木(上海)有限公司按
售價(jià)的10％支付上海千佳商場(chǎng)手續費。上海千佳商場(chǎng)實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)，即向買(mǎi)方開(kāi)一張增
值稅專(zhuān)用發(fā)票，發(fā)票上注明甲商品售價(jià)10000元，增值稅額1700元。銅木(上海)有限
公司在收到上海千佳商場(chǎng)交來(lái)的代銷(xiāo)清單時(shí)，向上海千佳商場(chǎng)開(kāi)具一張相同金額的增
值稅發(fā)票。
[法律依據] 《中華人民共和國企業(yè)會(huì )計準則——收入》。
[會(huì )計處理] 銅木(上海)有限公司應作如下會(huì )計分錄：
(1)銅木(上海)有限公司將甲商品交付上海千佳商場(chǎng)時(shí)：
借：委托代銷(xiāo)商品 6000
貸：庫存商品 6000
(2)銅木(上海)有限公司收到代銷(xiāo)清單時(shí)：
借：應收賬款——上海千佳商場(chǎng) 11700
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000
應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 1700
借：營(yíng)業(yè)費用——代銷(xiāo)手續費 1000
貸：應收賬款——上海千佳商場(chǎng) 1000
(3)銅木(上海)有限公司收到上海干佳商場(chǎng)匯來(lái)的貨款凈額：
10700(11700－1000)元時(shí)：
借：銀行存款 10700
貸：應收賬款——上海千佳商場(chǎng) 10700
[會(huì )計處理] 上海千佳商場(chǎng)應作如下會(huì )計分錄：
(1)上海千佳商場(chǎng)收到甲商品時(shí)：
借：受托代銷(xiāo)商品 10000
貸：代銷(xiāo)商品款 10000
(2)上海千佳商場(chǎng)實(shí)際銷(xiāo)售時(shí)：
借：銀行存款 11700
貸：應付賬款——銅木(上海)有限公司10000
應交稅金——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 1700
借：應交稅金——應交增值稅(進(jìn)項稅額) 1700
貸：應付賬款——銅木(上海)有限公司 1700
借：代銷(xiāo)商品款 10000
貸：受托代銷(xiāo)商品 10000
(3)上海千佳商場(chǎng)歸還銅木(上海)有限公司貨款并計算代銷(xiāo)手續費時(shí)：
借：應付賬款——銅木(上海)有限公司 11700
貸：銀行存款 10700
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000
我們可以根據上述視同買(mǎi)斷方式和收取手續費方式的差異性，合理合法地進(jìn)行納
稅籌劃，以期達到納稅額最小化。
[案例457]
[案情說(shuō)明] 千島(北京)有限公司和北京皇朝商城簽訂了一項代銷(xiāo)協(xié)議，由北京
皇朝商城代銷(xiāo)千島(北京)有限公司的產(chǎn)品，不論采取何種銷(xiāo)售方式，千島(北京)有限
公司的產(chǎn)品在市場(chǎng)上以1000元／件的價(jià)格銷(xiāo)售。千島(北京)有限公司與北京皇朝商城
最終簽訂的代銷(xiāo)協(xié)議為：
北京皇朝商城以1000元／件的價(jià)格對外銷(xiāo)售千島(北京)有限公司的產(chǎn)品，根據代
銷(xiāo)數量，向千島(北京)有限公司收取20％的代銷(xiāo)手續費，即北京皇朝商城每代銷(xiāo)一件
千島(北京)有限公司的產(chǎn)品，收取200元手續費，支付給千島(北京)有限公司800元。
到年末，北京皇朝商城共售出該產(chǎn)品1萬(wàn)件。
[法律依據] 《中華人民共和國企業(yè)會(huì )計準則——收入》，《中華人民共和國
增值稅暫行條例》、《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》。
[計算分析] 對于這項業(yè)務(wù)，雙方的收入和應繳稅金(不考慮所得稅)情況分別為：
(1)千島(北京)有限公司：
收入增加800萬(wàn)元，增值稅銷(xiāo)售項稅額為170萬(wàn)元(1000萬(wàn)元×17％)
(2)北京皇朝商城：
收入增加200萬(wàn)元，增值稅銷(xiāo)項稅額與進(jìn)項稅額相等，相抵后，該項業(yè)務(wù)的應交
增值稅為零，但北京皇朝商城采取收取手續費的代銷(xiāo)方式，屬于營(yíng)業(yè)稅范圍的代理業(yè)
務(wù)，應繳納營(yíng)業(yè)稅10萬(wàn)元(200萬(wàn)元×5％)。
(3)千島(北京)有限公司與北京皇朝商城合計，收入增加了1000萬(wàn)元，應交稅金
180萬(wàn)元。雙方都從這項業(yè)務(wù)中獲得了收益。
[案例458]
[案情說(shuō)明] 仍以[案例457]的資料為基礎，進(jìn)一步講解。
千島(北京)有限公司和北京皇朝商城采用視同買(mǎi)斷方式的代銷(xiāo)方式，簽訂的協(xié)議
為：北京皇朝商城每售出一件產(chǎn)品，千島(北京)有限公司按800元的協(xié)議價(jià)收取貨款，
北京皇朝商城在市場(chǎng)上仍要以1000元的價(jià)格銷(xiāo)售千島(北京)有限公司的產(chǎn)品，實(shí)際
售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額，即200元／件歸北京皇朝商城所有。假定，到年末，北京
皇朝商城共售出該產(chǎn)品1萬(wàn)件。
[計算分析] 對于這項業(yè)務(wù)，雙方的收入和應繳稅金情況分別為(不考慮所得稅)：
(1)千島(北京)有限公司：
收入增加800萬(wàn)元，增值稅銷(xiāo)項稅額增加136萬(wàn)元(800萬(wàn)×17％)。
(2)北京皇朝商城：
收入增加200萬(wàn)元，增值稅銷(xiāo)項稅額為170萬(wàn)元(1000萬(wàn)元×17％)，進(jìn)項稅額為
136萬(wàn)元(800萬(wàn)元×17％)，相抵后，就該項業(yè)務(wù)的應繳增值稅為34萬(wàn)元。
(3)千島(北京)有限公司與北京皇朝商城合計，收入增加了1000萬(wàn)元，應交稅金
170萬(wàn)元。
[比較分析] 采取視同買(mǎi)斷方式的代銷(xiāo)方式與采取收取手續費方式的代銷(xiāo)方式相
比：
(1)千島(北京)有限公司：
收入不變，應交稅金減少34萬(wàn)元(170萬(wàn)元－136萬(wàn)元)
(2)北京皇朝商城：
收入不變，應交稅金增加24萬(wàn)元(34萬(wàn)元－10萬(wàn)元)
(3)千島(北京)有限公司與北京皇朝商城合計，收入不變，應交稅金減少10萬(wàn)元
(180萬(wàn)元－170萬(wàn)元)。
[分析指導] 顯然，從雙方的共同利益出發(fā)，應選擇視同買(mǎi)斷方式，這種方式與
收取手續費方式相比，在最終售價(jià)一定的條件下，雙方合計繳納的增值稅是相同的，
但在收取手續費的方式下，受托方要交營(yíng)業(yè)稅。
[特別提示] 但在實(shí)際中運用時(shí)，視同買(mǎi)斷方式的代銷(xiāo)方式會(huì )受到一些限制：
(1)采取這種方式的優(yōu)越性只能在雙方都是一般納稅人的前提下才能得到體現。
如果一方為小規模納稅人，則受托方的進(jìn)項稅額不能抵扣，就不宜采取這種方式。
(2)節約的稅額在雙方之間如何分配可能會(huì )影響到該種方式的選擇。
從上面的分析可以看出，與采取收取手續費方式相比，在視同買(mǎi)斷方式下，雙方
雖然共節約稅款10萬(wàn)元，但千島(北京)有限公司節約34萬(wàn)元，彌補北京皇朝商城多交
的24萬(wàn)元。所以千島(北京)有限公司如何分配節約的34萬(wàn)元，北京皇朝商城要多交24
萬(wàn)元。所以千島(北京)有限公司如何分配節約的34萬(wàn)元，可能會(huì )影響北京皇朝商城選
擇這種方式的積極性。千島(北京)有限公司可以考慮首先要全額彌補北京皇朝商城多
交的24萬(wàn)元，剩余的10萬(wàn)元也要讓利給北京皇朝商城一部分，這樣才可以鼓勵受托方
選擇適合雙方的代銷(xiāo)方式。
(3)明確了這一點(diǎn)以后，另一個(gè)問(wèn)題就是節約的稅款在雙方之間應通過(guò)何種方式
分配。在實(shí)際中，協(xié)議應具體怎么簽訂，這需要雙方本著(zhù)共同利益最大化的原則進(jìn)行
協(xié)商，在多級代理的情況下，這一問(wèn)題將變得更加復雜。通過(guò)本案例，大家意識到兩
種不同的代銷(xiāo)方式對納稅的影響，在實(shí)際工作中，根據具體情況，選擇適當的代銷(xiāo)方
式，可以降低納稅成本。
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