房產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳稽查案例

　　某稅務(wù)檢查組去A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司例行檢查2008年度的匯算清繳，由于房地產(chǎn)企業(yè)按照預收賬款不僅要計繳營(yíng)業(yè)稅，而且還要預繳企業(yè)所得稅，所以，預收賬款核算的準確性和計繳稅額的正確性自然成為檢查的重點(diǎn)。檢查組王組長(cháng)剛調到稽查局不久，對房地產(chǎn)行業(yè)的稅收政策雖不甚了解，但很虛心、很認真。A公司財務(wù)部施經(jīng)理是位經(jīng)驗豐富的老會(huì )計，在檢查到按照預收賬款預繳企業(yè)所得稅的問(wèn)題時(shí)，施經(jīng)理拿出早就準備好的計算底稿。主要過(guò)程是：

　　一、核實(shí)并確定2008年末的預收賬款余額；

　　二、按照“國稅發(fā)[2009]31號”文件的規定確定預計計稅毛利率為10%；

　　三、按照預收賬款年末余額和10%的預計計稅毛利率計算當年度預計計稅毛利額；

　　四、將計算的計稅毛利額扣除相關(guān)期間費用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再并入當期應納稅所得額；

　　五、計算年末預收賬款應補繳的企業(yè)所得稅（減除當年度前三個(gè)季度按預收賬款預繳的所得稅）。

　　為了避免差錯，王組長(cháng)對照“[2009]31號”文一步一步地核對施經(jīng)理提供的計算過(guò)程，并對第三點(diǎn)、第四點(diǎn)和第五點(diǎn)提出了疑問(wèn)，但施經(jīng)理立馬拿出了早就準備好的“國稅發(fā)[2006]31號”文，王組長(cháng)看后立馬表示該文已廢止，施經(jīng)理解釋說(shuō)：該文雖已廢止，但“[2009]31號”文未能明確的內容可以借鑒“[2006]31號”文的規定，如“[2006]31號”文第一條就明確規定：“預售收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額”，而“[2009]31號”文對稅金扣除問(wèn)題就未能明確。另外，對是否按照“[2009]31號”文規定的預計計稅毛利率調整此前已經(jīng)預繳的企業(yè)所得稅的問(wèn)題，該文也未能明確，因此，稅務(wù)機關(guān)不能隨便作出不利于納稅人的解釋。施經(jīng)理的解釋似乎很有道理，王組長(cháng)一時(shí)無(wú)法判斷，但好在經(jīng)驗豐富，沒(méi)有立馬認可，而是對施經(jīng)理說(shuō)，待檢查組集體討論后再定奪。

　　果不其然，當王組長(cháng)將問(wèn)題在檢查小組的碰頭會(huì )上提出后，大家圍繞有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)了熱烈討論。最終，大家達成共識：A公司2008年度匯算清繳時(shí)按照預收賬款預繳的企業(yè)所得稅仍屬于預繳性質(zhì)，應按照“[2009]31號”文規定的新預的計計稅毛利率計算，但僅是對2008年末未申報的預收賬款進(jìn)行預繳，不對此前已經(jīng)申報預繳企業(yè)所得稅的預收賬款按照新的預計計稅毛利率重新計算。待有關(guān)預收賬款的工程項目完工后，再按照[2009]31號文件的規定，結算有關(guān)工程項目的計稅成本并計算此前銷(xiāo)售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)該項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。至此，王組長(cháng)終于理清了上述問(wèn)題，并向施經(jīng)理指出了其計算過(guò)程中存在的兩大錯誤：

　　一是在[2009]31號文印發(fā)前，對A公司已經(jīng)按照“國稅函[2008]299號”文規定的“預計利潤率”（15%）計算并預繳的企業(yè)所得稅，在本次匯算清繳時(shí)，不應按照[2009]31號文規定的“預計計稅毛利率”（10%）重新計算，[2009]31號文規定的“預計計稅毛利率”只適用于該文印發(fā)后申報預收賬款而預繳的企業(yè)所得稅，只有待相關(guān)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工、結算計稅成本后按照實(shí)際利潤再行調整。

　　二是按照“[2009]31號”文第十二條的規定：“企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷(xiāo)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除?！彼?，對未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品取得的預收賬款按規定計算的預計毛利額可以扣除發(fā)生的期間費用（實(shí)際上期間費用也無(wú)法在已銷(xiāo)和未消開(kāi)發(fā)產(chǎn)品之間劃分清楚），但不可以扣除相關(guān)的營(yíng)業(yè)稅金、附加及土地增值稅。

　　但是，施經(jīng)理又強調說(shuō)：“[2006]31號”文第一條不是允許毛利額扣除相關(guān)的期間費用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額嗎？為什么“[2009]31號”文就不允許呢？王組長(cháng)自然不認同施經(jīng)理的意見(jiàn)，立馬舉例說(shuō)，如對開(kāi)發(fā)項目位于其他地區的，“[2009]31號”文已經(jīng)將原來(lái)10%的預計利潤率調低為5%的計稅毛利率，如果再允許扣除相關(guān)的營(yíng)業(yè)稅金及附加，僅扣除5%的營(yíng)業(yè)稅后其計稅所得額就變成為零，再扣除附加豈不是變成了負數？這時(shí)，施經(jīng)理不得不承認了王組長(cháng)觀(guān)點(diǎn)的正確。

　　分析：

　　上述案例中問(wèn)題的發(fā)現并不困難，難的是對稅法新政的正確理解和運用?？上攵?，如果稽查人員對“[2009]31號”未能正確理解，就很可能發(fā)現不了A公司存在的兩大錯誤，所以，稅務(wù)稽查人員學(xué)好、學(xué)透新稅法非常重要，這是執行好稅法的先決條件。另外，對新稅法的學(xué)習還有一個(gè)及時(shí)性的問(wèn)題，僅在本案例涉及的業(yè)務(wù)問(wèn)題上，國家稅總從2006年3月起到目前為止就下達了“國稅發(fā)[2006]31號”、“國稅函[2008]299號”、“國稅發(fā)[2009]31號”三個(gè)非常重要的文件，稅政變化之快可見(jiàn)一斑。實(shí)際上，稅總每年出臺的僅“國稅函”編號的文件就有1000多，還有其他編號的文件，可謂面廣量大。由于稅務(wù)稽查人員可能接觸到各行各業(yè)，所以，稅務(wù)稽查人員對絕大多數新稅政都需要及時(shí)學(xué)習和準確掌握，正如筆者經(jīng)常講的，一年365天，每天要學(xué)習的新稅法文件就有好幾個(gè)，可見(jiàn)稅務(wù)稽查人員對新稅政學(xué)習的及時(shí)性同樣重要。