【摘要】推進(jìn)“營(yíng)改增”是當前深化稅制改革的重點(diǎn)，根據主管部門(mén)的計劃，我國將在“十二五”期間完成“營(yíng)改增”，2015年基本實(shí)現“營(yíng)改增”全覆蓋。本文擬從分析“營(yíng)改增”對建安企業(yè)的影響著(zhù)手，進(jìn)一步探析如何完善工程企業(yè)的內部控制，實(shí)現企業(yè)“營(yíng)改增”的平穩過(guò)渡。
【關(guān)鍵詞】建安企業(yè) “營(yíng)改增”影響 內部控制
國務(wù)院總理李克強發(fā)表署名文章說(shuō)：當前稅制改革的重點(diǎn)仍是“營(yíng)改增”，“營(yíng)改增”還有“五部曲”。第一步，2014年繼續實(shí)行“營(yíng)改增”擴圍；第二步，2015年基本實(shí)現“營(yíng)改增”全覆蓋；第三步，進(jìn)一步完善增值稅稅制；第四步，完善增值稅中央和地方分配體制；第五步，實(shí)行增值稅立法。這說(shuō)明建筑業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”的試點(diǎn)計劃已為時(shí)不遠，建安企業(yè)如何應對稅制轉型，本文擬從分析“營(yíng)改增”對工程企業(yè)的影響著(zhù)手，探析如何完善工程企業(yè)內部控制，實(shí)現企業(yè)“營(yíng)改增”的平穩過(guò)渡。
一、“營(yíng)改增”對建安企業(yè)的影響
（一）“營(yíng)改增”對企業(yè)運營(yíng)類(lèi)型及規模的影響
1. 稅制改革對納稅人資格選擇的影響。增值稅納稅人分為一般納稅人及小規模納稅人，兩者的計稅方式和適用稅率均不相同，企業(yè)選擇納稅人資格類(lèi)型的關(guān)鍵在于企業(yè)的增值稅稅負，企業(yè)可以用相同的條件測算兩種納稅人下的應納稅額，選擇稅負較低的一種申請。但根據現行稅法規定，企業(yè)年應稅銷(xiāo)售額超過(guò)500萬(wàn)元的，除特殊規定，企業(yè)必須認定為一般納稅人。一般建安企業(yè)已超過(guò)一般納稅人的認定規模，企業(yè)可選擇性對業(yè)務(wù)進(jìn)行拆分，分別適用納稅資格認定。
2. 稅制改革對聯(lián)營(yíng)合作項目的沖擊。建安企業(yè)普遍存在聯(lián)營(yíng)合作項目，聯(lián)營(yíng)合作項目在采購、租賃、分包等環(huán)節管理相對粗放，無(wú)法取得足額的增值稅專(zhuān)用發(fā)票或專(zhuān)用發(fā)票管理抵扣不規范，造成工程稅負可能增至6% ~ 11%，從而加大了聯(lián)營(yíng)合作項目的風(fēng)險。
3. 稅制改革對建安企業(yè)財務(wù)狀況的影響。①收入下降。實(shí)行“營(yíng)改增”后，按同等結算收入扣除所包含的11%的增值稅銷(xiāo)項稅額測算，收入將下降9.91%（1-1/（1+11%））以上。②資產(chǎn)總額下降，所有的存貨、無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)凈值將有不同程度的下降，代表企業(yè)核心能力的固定資產(chǎn)凈值理論上將下降9.91%。③若增值稅抵扣鏈管理不善，則造成稅負上升，則企業(yè)利潤將有所下降。④增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收訖銷(xiāo)售款或者取得索取銷(xiāo)售款憑據的當天，建設單位工程進(jìn)度款支付比率通常在確認進(jìn)度的85%以下，且時(shí)間滯后，余款在竣工結算審計后支付，時(shí)間跨度大，導致建安企業(yè)未收款先交稅或無(wú)抵扣先交稅，影響當期經(jīng)營(yíng)凈現金流。
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4. 稅制改革對建安企業(yè)集團公司經(jīng)營(yíng)管理方式的影響。主要是：①集團公司與法人成員企業(yè)由于法人主體不相容性，必須獨立履行納稅義務(wù)，各自依據稅法在注冊機構所在地納稅。②集團公司為了發(fā)揮規模優(yōu)勢，實(shí)施集中采購、集中租賃，并按成員企業(yè)的使用情況將成本分攤給成員企業(yè)，“營(yíng)改增”后，這一做法將會(huì )發(fā)生改變，因為集團公司簽訂的合同所取得的增值稅票只能由集團公司實(shí)施抵扣。③“營(yíng)改增”后，如果實(shí)行建筑企業(yè)增值稅在工程項目所在地預繳政策，則集團公司和成員企業(yè)均須就地預繳增值稅，對集團現金流管理會(huì )產(chǎn)生巨大影響，對集團統一簽訂工程合同的方式產(chǎn)生挑戰?！痉科筘敹愇⑿牛篺dccspx】
5. 稅制改革對企業(yè)競爭力的影響。雖然“營(yíng)改增”對企業(yè)財務(wù)狀況會(huì )產(chǎn)生相關(guān)影響，但建筑業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，新購進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅可以抵扣，這為企業(yè)更新技術(shù)、設備、加大研發(fā)投入提供了有利條件。即有利于建筑企業(yè)提高機械設備裝備水平，優(yōu)化資產(chǎn)結構，擴大運營(yíng)規模，提升企業(yè)競爭能力；同時(shí)，通過(guò)引進(jìn)新的機械設備和流水線(xiàn)，可提高生產(chǎn)效率，減少作業(yè)人員，降低人工費支出，降低成本不可抵扣的比例，從而降低稅負，兩者均提高了企業(yè)盈利水平，增強了企業(yè)競爭力。
（二）“營(yíng)改增”對企業(yè)稅負及稅務(wù)管理的影響
1. “營(yíng)改增”對企業(yè)稅負的影響。建筑業(yè)“營(yíng)改增”有效解決建安行業(yè)工程材料、設備、分包重復納稅問(wèn)題。營(yíng)業(yè)稅制下，建筑行業(yè)工程所用的已納增值稅的材料設備等不能在建筑環(huán)節抵扣，對建筑業(yè)營(yíng)業(yè)收入所包含的材料設備仍需計繳營(yíng)業(yè)稅。“營(yíng)改增”后，一方面，由于增加了增值稅抵扣機制，從制度上有效解決了重復征稅問(wèn)題；另一方面，建安企業(yè)在工程分包轉包環(huán)節上，營(yíng)業(yè)稅制時(shí)承受著(zhù)不同程度的非規范性重復納稅或法律性的重復納稅，“營(yíng)改增”后也得以部分緩解。
“營(yíng)改增”是國家對建筑行業(yè)實(shí)施的一項結構性減稅政策，建筑業(yè)執行的現行營(yíng)業(yè)稅率為3%，根據財稅［2011］110號文規定，“營(yíng)改增”后建筑業(yè)擬采用的增值稅率為11%，表面上稅率提高，但因為增加了進(jìn)項抵扣及解決了重復納稅問(wèn)題，所以從理論上講，只要運營(yíng)管理得當，建安企業(yè)將在很大程度上擺脫高負稅壓力。實(shí)際上，“營(yíng)改增”對企業(yè)的影響主要取決于適用稅率水平、工程項目毛利率水平及營(yíng)業(yè)成本中可抵扣項占總收入的比重等因素。“營(yíng)改增”后適用稅率低、毛利率低、可抵扣項目比重較高的建安企業(yè)受益較大。從2012年“營(yíng)改增”試點(diǎn)看，由于增值稅相對營(yíng)業(yè)稅稅率提高且抵扣不充分，上海市交通運輸業(yè)稅負均有不同程度的提高。
假定營(yíng)業(yè)稅應稅收入為X，可抵扣的進(jìn)項稅為Y，在不考慮計算附加稅的情況下，如果稅改前后稅負不變，則下列公司成立，［X÷（1+11%）］×11%—Y=X×3%，則有Y=6.91%X，也就是說(shuō)，只有建筑業(yè)的進(jìn)項稅扣除額高于收入的6.91%時(shí)，“營(yíng)改增”后稅負下降，反之則稅負會(huì )增加。可見(jiàn)，可抵扣進(jìn)項稅額的大小是影響建筑業(yè)稅負增加或減少的主要因素。與成本相關(guān)度較高的材料、設備、無(wú)形資產(chǎn)使用、機械租賃、工程勞務(wù)、貸款利息等能否取得足額可抵扣的增值稅發(fā)票，這些都是稅負的影響因素。任何一項政策不到位或企業(yè)內部管理不到位，均會(huì )對建安企業(yè)稅負帶來(lái)較大影響。如人工成本比重越大，則企業(yè)稅負就會(huì )越高；采購按照簡(jiǎn)易辦法6%增收率的商品及租賃小規模納稅人（3%）動(dòng)產(chǎn)的租賃支出，可抵扣的進(jìn)項稅額會(huì )減少，而企業(yè)實(shí)際稅負相應會(huì )增加等。
“營(yíng)改增”試點(diǎn)之初，建安企業(yè)的期初庫存材料、機械設備、無(wú)形資產(chǎn)及按建造合同準則核算形成的工程施工（在產(chǎn)品）的賬面余額等期初進(jìn)項抵扣問(wèn)題將在一定時(shí)期內影響建安企業(yè)的稅負。
2. “營(yíng)改增”對企業(yè)稅務(wù)管理的影響。增值稅相比營(yíng)業(yè)稅而言在納稅申報、稅款抵扣、納稅期限，納稅地點(diǎn)、優(yōu)惠政策、稅票管理等方面變化較大。對大型建安企業(yè)而言，工程項目點(diǎn)多面廣，材料采購區域分散，增值稅發(fā)票原件要在180天內匯總到企業(yè)機構所在地認證抵扣完畢，增值稅發(fā)票收集、審核、整理等工作難度大；根據屬地稅收平穩過(guò)渡原則，推測建筑行業(yè)“營(yíng)改增”后，增值稅將實(shí)行在工程所在地預征、在機構所在地抵扣的方法，企業(yè)將面臨更為復雜的稅收管理和籌劃環(huán)境。
二、“營(yíng)改增”前后的內部控制措施
企業(yè)內部控制是為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險，實(shí)現經(jīng)營(yíng)管理目標，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現發(fā)展戰略而建立的各職能部門(mén)之間對業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行組織、制約、考核和調節的方法、程序和措施。企業(yè)內部控制可分為公司層面控制和業(yè)務(wù)層面控制?！痉科筘敹愇⑿牛篺dccspx】
（一）面對“營(yíng)改增”的公司層面控制
公司層面控制主要包括內部環(huán)境、風(fēng)險評估、信息與溝通及內部監督四個(gè)方面的控制：
1. 內部環(huán)境包括組織架構、機構設置及權責分配、發(fā)展戰略、人力資源、社會(huì )責任、企業(yè)文化、反舞弊及內部審計等。 “營(yíng)改增”是國家深化稅制改革的一個(gè)重要舉措，企業(yè)高層要提高認識，重視和創(chuàng )造好的內部控制環(huán)境是推動(dòng)“營(yíng)改增”平穩實(shí)施的首要環(huán)節。
（1）按照精簡(jiǎn)、高效的原則，綜合考慮企業(yè)性質(zhì)和發(fā)展戰略，合理變更設置內部組織機構。針對“營(yíng)改增”和《企業(yè)所得稅法》取消集團合并繳納企業(yè)所得稅的相關(guān)政策，認真進(jìn)行納稅籌劃：①對計劃新設立法人資格的成員企業(yè)重新進(jìn)行戰略考慮；②撤銷(xiāo)部分具有法人資格的下屬成員企業(yè)，變更或新設為不具有法人資格的分公司，以減輕集團公司和成員企業(yè)的納稅工作量；③根據增值稅資格認定條件、可抵扣進(jìn)項稅和節稅的需要，拆分新建部分法人成員企業(yè)；④梳理部門(mén)職能，針對增值稅發(fā)票開(kāi)具、收集、認證、繳稅、抵扣、籌劃等環(huán)節工作量大，職業(yè)判斷要求高，在機構所在地需設置專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)崗位，或單設稅務(wù)部門(mén)，統一管理企業(yè)的納稅籌劃。
隨著(zhù)國家稅制改革的深入，“營(yíng)改增”將全面擴圍，建安企業(yè)應在公司戰略層面運營(yíng)籌劃，重新制定企業(yè)發(fā)展規劃，加強新能源、新工藝、新技術(shù)的開(kāi)發(fā)利用，推行標準化設計、工廠(chǎng)化預制、模塊化施工、優(yōu)化資產(chǎn)結構，促進(jìn)企業(yè)產(chǎn)品結構調整和升級轉型，以達到降低稅負、提高效率和效益、提升市場(chǎng)競爭力的戰略目標。
（2）積極利用外部資源，選擇實(shí)力強能相互促進(jìn)的合作伙伴，并采取有效的聯(lián)營(yíng)合作方式，發(fā)揮各自?xún)?yōu)勢，實(shí)現雙贏(yíng)，切實(shí)提高企業(yè)競爭力和經(jīng)濟效益。【加微信：fdccspx關(guān)注更多精彩內容】
（3）改變集團層面集中采購、集中租賃、集中承攬的運作方式，使用下轉的集團管控操作方式，采用集團公司統一洽談、統一承攬，成員企業(yè)分別與客戶(hù)簽訂合同的運營(yíng)方法，這樣既發(fā)揮了集團公司集中管理的優(yōu)勢，又順應了增值稅抵扣和計算繳納的政策。
（4）實(shí)施員工培訓計劃，普及“營(yíng)改增”相關(guān)政策和知識，增強員工的增值稅納稅意識，并將所汲取的知識貫徹到市場(chǎng)開(kāi)發(fā)、采購、結算、核算、計稅繳稅等各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節中，防范稅負風(fēng)險和檢查風(fēng)險。
2. 風(fēng)險評估是在風(fēng)險識別和預測的基礎上，采用定性或定量方法，對風(fēng)險發(fā)生可能性和影響程度進(jìn)行預計和估算，最終確定風(fēng)險評級的過(guò)程。“營(yíng)改增”試點(diǎn)前，企業(yè)應正確認識稅制改革會(huì )給企業(yè)帶來(lái)影響和沖擊，評價(jià)自身的管理模式和管理水平能否適應“營(yíng)改增”的要求，財務(wù)、生產(chǎn)、市場(chǎng)、研發(fā)、采購、技術(shù)、人力資源、法律、結算等相關(guān)部門(mén)應組織專(zhuān)家團隊梳理分析經(jīng)營(yíng)風(fēng)險、業(yè)務(wù)管理風(fēng)險、稅務(wù)稽查風(fēng)險、信息系統風(fēng)險，必要時(shí)聘請有資質(zhì)和能力強的中介機構協(xié)助分析，將“營(yíng)改增”中可能存在的稅務(wù)風(fēng)險點(diǎn)識別出來(lái)，劃分風(fēng)險等級，完善風(fēng)險控制制度，并細分至具體業(yè)務(wù)流程中實(shí)施防控。
3. 信息與溝通是指信息在公司內部各層級、各部門(mén)之間以及公司與客戶(hù)、供應商、監管者和股東等之間的傳遞。在“營(yíng)改增”試點(diǎn)前后，建議企業(yè)成立“營(yíng)改增”工作小組，加強內部溝通，定期召集會(huì )議研究、協(xié)調、解決“營(yíng)改增”遇到的各類(lèi)問(wèn)題。“營(yíng)改增”前，與稅務(wù)部門(mén)溝通，及時(shí)從主管稅務(wù)機關(guān)了解最新的政策。企業(yè)稅務(wù)會(huì )計與業(yè)務(wù)人員要密切協(xié)作，在“營(yíng)改增”試點(diǎn)前分析編制成本費用、資產(chǎn)購置抵扣情況明細清單，與主管稅務(wù)機關(guān)或稅務(wù)中介一起甄別可抵扣明細項目及抵扣稅率，咨詢(xún)跨試點(diǎn)期間履行的合同后期如何履行等，共同尋求有效的稅務(wù)優(yōu)化方案。應積極與工程合同甲方及供應商進(jìn)行溝通，商談針對“營(yíng)改增”的補充協(xié)議。要向投資者尤其是境外投資機構發(fā)布我國“營(yíng)改增”的相關(guān)規定，披露“營(yíng)改增”帶來(lái)的影響及擬采取的措施等等。
4. 內部監督是公司對內部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監督檢查，評價(jià)內部控制設計和運行的有效性，發(fā)現內部控制缺陷，提出改進(jìn)措施并監督整改情況的過(guò)程。在“營(yíng)改增”試點(diǎn)之初企業(yè)總部層面要組織經(jīng)常性的財務(wù)檢查、內控檢查，并定期開(kāi)展“營(yíng)改增”內部控制專(zhuān)項審計，重點(diǎn)評價(jià)和披露“營(yíng)改增”的內容、稅負及管理關(guān)鍵點(diǎn)的優(yōu)點(diǎn)及缺陷，提出改進(jìn)措施并監督整改。
（二）面對“營(yíng)改增”的具體業(yè)務(wù)層面控制
業(yè)務(wù)層面控制依據風(fēng)險評估結果，通過(guò)手工與自動(dòng)控制、預防性控制與發(fā)現性控制相結合的方法擬定相應的控制措施。主要包括梳理三個(gè)方面的業(yè)務(wù)流程：
1. 梳理市場(chǎng)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)及結算業(yè)務(wù)流程。市場(chǎng)開(kāi)發(fā)是建安企業(yè)的龍頭業(yè)務(wù)，投標報價(jià)通常時(shí)間緊、工作量大，“營(yíng)改增”后，預計工程概預算定額、概預算編制標準和方法、招投標內容將進(jìn)行調整，業(yè)務(wù)部門(mén)應收集整理相關(guān)報價(jià)資料，測算積累不同地區、不同行業(yè)、不同項目可抵扣進(jìn)項稅占比，建立新的用于快速報價(jià)的定額庫，以適應“營(yíng)改增”后投標報價(jià)的需要。尤其要梳理所有未關(guān)閉合同，積極與甲方溝通，商談試點(diǎn)前已竣工未結算工程及試點(diǎn)期間在建工程的計價(jià)原則，力爭在試點(diǎn)前結清已完工程價(jià)款，使雙方企業(yè)不因稅制改革產(chǎn)生損失。
2. 梳理采購業(yè)務(wù)流程。建安企業(yè)的采購涉及工程用材料設備采購、企業(yè)自用固定資產(chǎn)采購、無(wú)形資產(chǎn)采購、辦公物資采購、分包采購、服務(wù)采購、租賃采購等，以上采購業(yè)務(wù)費用包含著(zhù)進(jìn)項稅額，是公司進(jìn)項稅抵扣的來(lái)源，是企業(yè)應對“營(yíng)改增”工作的重中之重。
首先，梳理未執行完畢的采購合同，站在合作雙贏(yíng)的角度與客戶(hù)在稅票開(kāi)立、價(jià)格及是否繼續履行等方面進(jìn)行洽談。同時(shí)，制訂企業(yè)未來(lái)采購策略，如分期采購與批量采購、選擇高價(jià)的一般納稅人采購還是價(jià)格便宜的小規模納稅人采購、對工程用材料設備是實(shí)施企業(yè)自主采購還是委托分包采購的策略等?！痉科筘敹愇⑿牛篺dccspx】
其次，完善相關(guān)采購控制制度。完善含稅價(jià)和不含稅價(jià)的授權和審批制度，對無(wú)法取得增值稅發(fā)票的采購價(jià)格應明確定價(jià)權限和審批權限；完善客戶(hù)信用等級評估制度，將納稅人資質(zhì)作為關(guān)鍵指標納入計分評價(jià)系統，重新評估審核供應商、分包商、服務(wù)商的增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)具資格；制定采購發(fā)票的管理、流轉制度，明確相關(guān)部門(mén)、人員管理職責，確保進(jìn)行稅額獲得充分抵扣。
最后，加強合同評審和簽訂過(guò)程管理，認真執行業(yè)務(wù)、財務(wù)、法律聯(lián)合會(huì )簽制度，重點(diǎn)審核合同簽訂主體與企業(yè)名稱(chēng)是否一致，分包商、供應商提供增值稅發(fā)票的相關(guān)限定合同條款，確保符合稅務(wù)征管的要求。
3. 梳理會(huì )計涉稅核算及管理業(yè)務(wù)流程。在試點(diǎn)啟動(dòng)前，財務(wù)部門(mén)要分析、測算“營(yíng)改增”對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)帶來(lái)的影響，對企業(yè)的財務(wù)計劃和經(jīng)營(yíng)規劃提出調整建議；研究企業(yè)能夠享受的各種稅收優(yōu)惠，做好轉換期初資產(chǎn)的價(jià)稅分離工作；重新制定和優(yōu)化發(fā)票收集、計算稅金、進(jìn)項抵扣、發(fā)票開(kāi)具、預征稅抵扣、申報納稅等內部工作流程和職責，加強增值稅核算管理，防范系統運行效率或運行不當導致增值稅納稅申報或抵扣申請出現錯誤。
三、結束語(yǔ)
不同的企業(yè)有不同的內部控制策略，不同的企業(yè)有不同的稅務(wù)管理和籌劃策略，面對“營(yíng)改增”稅制改革帶來(lái)的影響和涉稅風(fēng)險，建安企業(yè)應明確控制目標，優(yōu)化控制環(huán)境，改善控制技術(shù)，并不斷完善內部控制系統，提高內部控制的效率效果，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)在“營(yíng)改增”前后平穩過(guò)渡，同時(shí)抓住“營(yíng)改增”機遇，實(shí)施建安企業(yè)產(chǎn)品轉型升級，從而保持企業(yè)可持續發(fā)展戰略。
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