一直以來(lái)，在我國個(gè)人所得稅制度體系中，對境內支付的外籍個(gè)人符合條件的津補貼都有免征個(gè)人所得稅的規定。新《個(gè)人所得稅法》施行后，對于外籍個(gè)人的有關(guān)津補貼免稅優(yōu)惠如何過(guò)渡，在財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問(wèn)題的通知》（財稅〔2018〕164號）文中也予以明確。
如何準確把握該項政策，確實(shí)是一個(gè)大問(wèn)題。凡人以為，準確執行上述政策，必須抓住三個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)。
關(guān)鍵點(diǎn)一：外籍個(gè)人的免稅優(yōu)惠適用于工資薪金所得
外籍個(gè)人有關(guān)津補貼免征個(gè)人所得稅始見(jiàn)于《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問(wèn)題的通知》（財稅〔1994〕20號），文中規定，外籍個(gè)人以非現金形式或實(shí)報實(shí)銷(xiāo)形式取得的住房補貼、伙食補貼、搬遷費、洗衣費；按合理標準取得的境內、外出差補貼；探親費、語(yǔ)言訓練費、子女教育費等，經(jīng)當地稅務(wù)機關(guān)審核批準為合理的部分，可以免征個(gè)人所得稅。其中并沒(méi)有對外籍個(gè)人取得的所得項目予以規定。但在其后的《國家稅務(wù)總局關(guān)于外籍個(gè)人取得有關(guān)補貼征免個(gè)人所得稅執行問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕54號）文中，明確界定外籍個(gè)人取得的財稅〔1994〕20號規定的住房補貼、伙食補貼、洗衣費、搬遷收入、境內外出差補貼、探親費、語(yǔ)言培訓費和子女教育費補貼等，均是外籍個(gè)人在境內企業(yè)或機構任職取得的工資薪金所得，“應計入工資薪金所得征收個(gè)人所得稅”。
關(guān)鍵點(diǎn)二：可選擇扣除的只能是外籍個(gè)人中的居民個(gè)人
新《個(gè)人所得稅法》施行后，中國個(gè)人所得稅的納稅人只有兩類(lèi)：居民個(gè)人和非居民個(gè)人。而沒(méi)有外籍個(gè)人和中籍個(gè)人之分。原政策的規定，是對于在中國境內就業(yè)的具備外國國籍的個(gè)人，對其是不是在中國境內有住所、是不是無(wú)住所而在中國境內居住滿(mǎn)一年，并沒(méi)有硬性的要求。新《個(gè)人所得稅法》環(huán)境下，原政策的規定并沒(méi)有專(zhuān)門(mén)指向居民個(gè)人或是非居民個(gè)人，這就給外籍個(gè)人免稅優(yōu)惠的過(guò)渡帶來(lái)了困難。
新《個(gè)人所得稅法》規定，自2019年1月1日起，外籍個(gè)人在中國境內有住所，或者無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內在中國境內居住累計滿(mǎn)一百八十三天的，即為中國個(gè)人所得稅居民個(gè)人，其從中國境內和境外取得的所得，依法繳納個(gè)人所得稅。實(shí)務(wù)中，在一個(gè)納稅年度內，外籍個(gè)人在中國境內任職的，既可能構成居民個(gè)人，也可能構成非居民個(gè)人。外籍個(gè)人歸屬不同的納稅人分類(lèi)，其納稅的相關(guān)規定是不一樣的。
一是納稅方式不一樣。對于居民個(gè)人的外籍個(gè)人，取得工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特話(huà)權使用費等四項所得時(shí)，需要適用3%到45%的七級超額累計稅率，按年綜合納稅，而非居民個(gè)人的外籍個(gè)人，取得四項所得時(shí)，則是按月或按次分項計稅。
二是優(yōu)惠處理不一樣。對于居民個(gè)人的外籍個(gè)人，財稅〔2018〕164號規定，2019年1月1日至2021年12月31日期間，可以選擇享受個(gè)人所得稅專(zhuān)項附加扣除，也可以選擇按照原規定享受優(yōu)惠政策，但不得同時(shí)享受。而外籍個(gè)人中的非居民個(gè)人，仍然可以按照原政策的規定，在實(shí)際取得實(shí)報實(shí)銷(xiāo)有關(guān)津補貼收入的當月，予以免征個(gè)人所得稅。
三是可選項目有限定。對于外籍個(gè)人的有關(guān)津補貼的優(yōu)惠，原政策的免稅項目和新稅法的專(zhuān)項附加扣除項目不一致。其中僅住房補貼、語(yǔ)言訓練費、子女教育費等三項津補貼，與專(zhuān)項附加扣除中的子女教育、繼續教育、住房貸款利息或住房租金三項相對應。其他的“伙食補貼、搬遷費、洗衣費，按合理標準取得的境內、外出差補貼，探親費”等，在進(jìn)一步明確前，仍按原政策規定執行。
四是過(guò)渡期后會(huì )統一。財稅〔2018〕164號規定，外籍個(gè)人有關(guān)津補貼免稅優(yōu)惠的過(guò)渡政策，只在2021年前有效。自2022年1月1日起，外籍個(gè)人不再享受住房補貼、語(yǔ)言訓練費、子女教育費津補貼免稅優(yōu)惠政策，應按規定享受專(zhuān)項附加扣除。
外籍個(gè)人中，還有一種常見(jiàn)的情形，即一個(gè)納稅年度內，其納稅人分類(lèi)隨著(zhù)境內居住時(shí)間的變化而變化，會(huì )發(fā)生從非居民個(gè)人轉變?yōu)榫用駛€(gè)人的情形。這種情形，財稅〔2018〕164號并沒(méi)有進(jìn)一步的規定?！秱€(gè)人所得稅扣繳申報管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2018年第61號）規定，“非居民個(gè)人在一個(gè)納稅年度內稅款扣繳方法保持不變，達到居民個(gè)人條件時(shí)，應當告知扣繳義務(wù)人基礎信息變化情況，年度終了后按照居民個(gè)人有關(guān)規定辦理匯算清繳”。凡人以為，外籍個(gè)人在一個(gè)納稅年度內由非居民個(gè)人轉為居民個(gè)人的，也應當據此辦理，先按非居民個(gè)人按月或按次扣稅，到次年匯算清繳時(shí)，再對其住房補貼、語(yǔ)言訓練費、子女教育費等津補貼的免稅優(yōu)惠方式進(jìn)行選擇。該項變動(dòng)，不屬于財稅〔2018〕164號文中規定的“外籍個(gè)人一經(jīng)選擇，在一個(gè)納稅年度內不得變更”。
關(guān)鍵點(diǎn)三：選擇原免征優(yōu)惠的津補貼取得形式有限制
居民個(gè)人、非居民個(gè)人的外籍個(gè)人，選擇適用或是適用對“住房補貼、伙食補貼、搬遷費、洗衣費；境內、外出差補貼；探親費、語(yǔ)言訓練費、子女教育費”等津補貼免征個(gè)人所得稅原政策的，要特別注意其中的形式要件。國稅發(fā)〔1997〕54號文件規定：
一是住房補貼、伙食補貼和洗衣費、到中國任職或離職的搬遷費補貼，必須是以非現金形式或實(shí)報實(shí)銷(xiāo)形式取得，且金額合理的部分。二是境內、外出差補貼必須按合理標準取得的部分。三是探親費補貼只有本人探親，且每年探親的次數和支付的標準合理的部分給予免稅。四是語(yǔ)言培訓費和子女教育費補貼，納稅人需要提供在中國境內接受語(yǔ)言培訓以及子女在中國境內接受教育取得的語(yǔ)言培訓費和子女費教育費補貼，且在合理數額內的部分免予納稅。
對于受雇于中國境內企業(yè)的外籍個(gè)人（不包括香港澳門(mén)居民個(gè)人），因家庭等原因居住在香港、澳門(mén)，每個(gè)工作日往返于內陸與香港、澳門(mén)等地區，由此境內企業(yè)（包括其關(guān)聯(lián)企業(yè)）給予在香港或澳門(mén)住房、伙食、洗衣、搬遷等非現金形式或實(shí)報實(shí)銷(xiāo)形式的補貼，凡能提供有效憑證的，可以免征個(gè)人所得稅。
附：
重磅！個(gè)稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策這樣銜接??！
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