作為企業(yè)重組稅務(wù)處理的綱領(lǐng)性文件：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財稅〔2009〕59號）發(fā)布后，一直受到稅企雙方的高度關(guān)注。我們今天就通過(guò)2個(gè)案例來(lái)看看這個(gè)政策真的是稅務(wù)紅包？真的企企都適用嗎？
舉例1：甲公司持有A公司100%股權，該項投資的計稅基礎是100萬(wàn)元，公允價(jià)值1000萬(wàn)元。2018年6月，甲公司與乙公司達成股權收購協(xié)議，乙公司收購A公司80%的股權，同時(shí)增發(fā)400萬(wàn)股股份支付給甲公司，價(jià)值800萬(wàn)元。以上交易符合59號文件規定的其他“特殊性稅務(wù)處理”條件。2019年9月，甲公司將乙公司400萬(wàn)股份轉讓給丙公司，轉讓價(jià)格980萬(wàn)元。2019年10月，乙公司將A公司80%的股權轉讓給丁公司，轉讓價(jià)格880萬(wàn)元。
一、特殊性稅務(wù)處理。
在2018年度的股權收購環(huán)節，甲公司暫不確認股權轉讓所得，但是甲公司取得的乙公司400萬(wàn)股份的計稅基礎，是轉讓的A公司80%股權的計稅基礎，即80萬(wàn)元。同樣乙公司取得的A公司80%股權的計稅基礎是80萬(wàn)元（100×80%）。
2019年度，因股權轉讓?zhuān)坠緫U納企業(yè)所得稅為225萬(wàn)元［（980-80）×25%］。
2019年度，因股權轉讓?zhuān)夜緫U納企業(yè)所得稅為200萬(wàn)元［（880-80）×25%］。
二、一般性稅務(wù)處理。
2018年度的股權收購環(huán)節，甲公司應繳納企業(yè)所得稅180萬(wàn)元[（800-80）×25%]。但是此時(shí)甲公司取得的乙公司的400萬(wàn)股份的計稅基礎是800萬(wàn)元，同樣乙公司取得的A公司80%股權的計稅基礎是800萬(wàn)元。
2019年度，因股權轉讓?zhuān)坠緫U納企業(yè)所得稅為45萬(wàn)元［（980-800）×25%］。
2019年度，因股權轉讓?zhuān)夜緫U納的企業(yè)所得稅為20萬(wàn)元［（880-800）×25%］。
比較發(fā)現：
甲公司在兩種方式下稅負相同，選擇“特殊性稅務(wù)處理”時(shí)需繳納企業(yè)所得稅為225萬(wàn)元，選擇“一般性稅務(wù)處理”時(shí)先后分兩次納稅，一共也是225萬(wàn)元（180+45），但選擇“特殊性稅務(wù)處理”比選用“一般性稅務(wù)處理”可以遞延納稅，獲得資金的使用價(jià)值。
乙公司選用“特殊性稅務(wù)處理”比選用“一般性稅務(wù)處理”多納稅180萬(wàn)元（200-20）。
舉例2：甲公司持有A公司100%股權，該項投資的計稅基礎是100萬(wàn)元，公允價(jià)值200萬(wàn)元。2018年6月，甲公司與乙公司達成股權收購協(xié)議，乙公司收購A公司80%的股權，同時(shí)增發(fā)40萬(wàn)股股份支付給甲公司，價(jià)值160萬(wàn)元。以上交易符合59號文件規定的其他“特殊性稅務(wù)處理”條件。2019年10月，乙公司將A公司80%的股權轉讓給丁公司，轉讓價(jià)格200萬(wàn)元。 2028年9月，甲公司將乙公司40萬(wàn)股份轉讓給丙公司，轉讓價(jià)格960萬(wàn)元。
一、特殊性稅務(wù)處理。
2018年度的股權收購環(huán)節，甲公司暫不確認股權轉讓所得，但是甲公司取得的乙公司40萬(wàn)股份的計稅基礎，是轉讓的A公司80%股權的計稅基礎，即80萬(wàn)元。同樣乙公司取得的A公司80%股權的計稅基礎是80萬(wàn)元（100×80%）。
2019年，因股權轉讓?zhuān)夜緫U納企業(yè)所得稅為30萬(wàn)元［（200-80）×25%］。
2028年，因股權轉讓?zhuān)坠緫U納企業(yè)所得稅為220萬(wàn)元［（960-80）×25%］。
二、一般性稅務(wù)處理。
2018年度的股權收購環(huán)節，甲公司應繳納企業(yè)所得稅20萬(wàn)元[（160-80）×25%]。但是此時(shí)甲公司取得的乙公司的40萬(wàn)股份的計稅基礎是160萬(wàn)元，同樣乙公司取得的A公司80%股權的計稅基礎是160萬(wàn)元。
2019年，因股權轉讓?zhuān)夜緫U納的企業(yè)所得稅為10萬(wàn)元［（200-160）×25%］。
2028年，因股權轉讓?zhuān)坠緫U納企業(yè)所得稅為200萬(wàn)元［（960-160）×25%］，
比較發(fā)現：
甲公司在兩種方式下稅負相同，選擇“特殊性稅務(wù)處理”時(shí)需繳納企業(yè)所得稅為220萬(wàn)元，選擇“一般性稅務(wù)處理”時(shí)先后分兩次納稅，一共也是220萬(wàn)元（20+200），但選擇“特殊性稅務(wù)處理”比選用“一般性稅務(wù)處理”可以遞延納稅，獲得資金的使用價(jià)值。
乙公司選用“特殊性稅務(wù)處理”比選用“一般性稅務(wù)處理”多納稅20萬(wàn)元（30-10）。
總結：
通過(guò)上述兩個(gè)案例，我們得出：由于“特殊性稅務(wù)處理”與“一般性稅務(wù)處理”的計稅基礎不同，對出售方來(lái)講起到延遲納稅效果，但是對于收購方來(lái)講反而加重其以后再轉讓收購而來(lái)股權的納稅負擔。
之所以出現這種情況，是因為在“特殊性稅務(wù)處理”方式下，股權收購方獲取的股權，其計稅基礎是股權轉讓方的原計稅基礎，其公允價(jià)值與計稅基礎的差額，在股權重組雙方再次轉讓股權時(shí)需要分別納稅；而如果選用“一般性稅務(wù)處理”，在股權轉讓方按被轉讓股權的公允價(jià)值納稅后，因計稅基礎的連續性，股權收購方取得股權的計稅基礎是公允價(jià)值。同樣，在資產(chǎn)收購、企業(yè)合并、企業(yè)分立的重組交易中，如果重組各方選擇“特殊性稅務(wù)處理”方式，也會(huì )出現上述收購方多納稅的稅務(wù)處理結果。
那么是不是特殊性政策就一定不好，是稅務(wù)總局在耍大伙玩呢？當然不是，國家支持企業(yè)重組的初衷是好的，紅利也是實(shí)實(shí)在在的，只是不是任何情況都適用，都上算而已。就拿案例2來(lái)說(shuō)：收購方乙公司雖然多交了20萬(wàn)元的稅，但是出售方甲公司獲得了200萬(wàn)資金10年的使用價(jià)值。我們就按年利率5%計算，200*（1+5%）^10-200=126萬(wàn)。收益遠大于支出。
所以，出售方和收購方要在出售方獲得遞延納稅資金使用價(jià)值和加重收購方稅收負擔之間準確預測、精密測算、審慎選擇。不能不加選擇的棄用或選用“特殊性稅務(wù)處理政策”。
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