張先治
《新理財》 2004年第6期 本文字數：3282
小 中 大預算控制系統作為管理控制系統的一種模式，應包括預算計劃、預算控制、預算評價(jià)和預算激勵幾個(gè)環(huán)節。其基本特征是強調過(guò)程控制，注重及時(shí)糾偏。其從預算內容角度看，包括經(jīng)營(yíng)預算、財務(wù)預算、資本支出預算。從預算編制程序角度看，包括預算內容、預算控制點(diǎn)、預算控制標準等。從預算方法角度看，包括固定預算、彈性預算、零基預算、增量預算、定期預算與滾動(dòng)預算。在預算控制過(guò)程中，預算編制的內容與方法是預算控制系統設計的重點(diǎn)與關(guān)鍵。
預算控制中的預算編制內容
企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的復雜性和層次性，決定了全面預算控制體系中預算編制內容的復雜性。預算編制內容從不同角度看，主要可分為以下幾種類(lèi)型：
第一，按照預算編制內容，分為經(jīng)營(yíng)預算、財務(wù)預算和資本預算。但是在實(shí)際中多數企業(yè)只編制了經(jīng)營(yíng)預算和財務(wù)預算，而很少編制資本預算；而且許多企業(yè)往往只是有選擇地編制了其中的一些預算。
第二，按照編制時(shí)間不同，分為年度預算、季度預算和月度預算。但是目前多數企業(yè)除年度預算編制得比較完全以外，季度預算和月度預算編制得很不完全，如月度預算只編制現金流量預算等。
第三，按照預算控制功能，分為企業(yè)整體預算、部門(mén)預算和項目預算三個(gè)層次。在實(shí)際中許多企業(yè)的部門(mén)預算和項目預算編制得很不完善，尤其是在編制時(shí)沒(méi)有考慮與企業(yè)整體預算的關(guān)系。
第四，按照預算控制目標，分重點(diǎn)預算和一般預算。盡管許多企業(yè)近幾年一直推行建立全面預算體系，但是并沒(méi)有在實(shí)際中得到很好的貫徹和實(shí)行，其中一個(gè)主要原因就在于沒(méi)有遵循“先急后緩、統籌兼顧”的原則，沒(méi)有區分重點(diǎn)預算和一般預算。
企業(yè)要逐步建立起完善的全面預算控制系統，就必須完善預算編制內容。為此，應該處理好以下幾個(gè)關(guān)系：
第一，企業(yè)整體預算與部門(mén)預算、項目預算的關(guān)系。企業(yè)整體預算屬于總預算，反映的是企業(yè)預算總目標；部門(mén)預算屬于分預算和項目預算，反映的是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的某一方面或某一項目的預算目標。因此一方面應該建立和完善部門(mén)預算管理和項目預算管理，另一方面應該加強整體預算和部門(mén)預算之間的銜接。
第二，年度預算與季度、月度預算的關(guān)系。要建立起完善的全面預算體系，在編制年度預算的同時(shí)，還必須加強季度、月度預算的編制工作，因為季度、月度預算是年度預算的進(jìn)一步細化，同時(shí)也是年度預算實(shí)現的基礎和保證。
第三，全面預算與重點(diǎn)預算。建立全面預算控制體系是必須的，但在全面預算中也應有所側重。例如，財務(wù)預算、經(jīng)營(yíng)預算和資本預算雖然都是全面預算的有機構成，缺一不可。但是企業(yè)應該根據自身的實(shí)際情況，選擇全面預算體系編制和執行的重點(diǎn)，如將財務(wù)預算作為重點(diǎn)。在財務(wù)預算中，也可根據管理需要選擇預算重點(diǎn)，如以現金收支預算為重點(diǎn)。
預算控制中的預算編制方法
從我國企業(yè)預算控制的實(shí)踐來(lái)看，我國企業(yè)在預算編制方法方面存在的問(wèn)題主要有：
第一，從預算控制模式來(lái)看，我國多數企業(yè)仍然是以銷(xiāo)售預算為編制起點(diǎn)，將會(huì )計利潤作為預算目標。這種模式主要適用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和商品經(jīng)營(yíng)的需要，但不能適應資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和資本經(jīng)營(yíng)的要求。
第二，從預算控制程序來(lái)看，多數企業(yè)預算的編制過(guò)程存在“分權”或者“集權”不當的傾向。過(guò)分“分權”會(huì )導致預算目標彈性范圍太大；過(guò)分“集權”則又會(huì )導致預算目標調節余地太小。
第三，從預算編制方法來(lái)看，多數企業(yè)只采用定期預算、固定預算、增量預算的方法編制，而很少有企業(yè)在編制過(guò)程中采用滾動(dòng)預算、彈性預算、零基預算等方法。
正確選擇預算控制方法是預算控制系統設計的基礎。企業(yè)在選擇時(shí)必須注意以下幾點(diǎn)：
第一，預算編制應當以企業(yè)價(jià)值創(chuàng )造為目標，具體說(shuō)應以提高資本經(jīng)營(yíng)效益為目標。在此基礎上，根據企業(yè)的實(shí)際情況來(lái)選擇編制起點(diǎn)和編制重點(diǎn)。
第二，預算編制應該采取自上而下、自下而上的編制程序，在確定預算目標的過(guò)程中應該采取“分權”和“集權”相結合的策略，既注意發(fā)揮下屬部門(mén)的積極性，又注意樹(shù)立預算管理委員會(huì )的權威性。
第三，預算編制應該采用定期預算與滾動(dòng)預算相結合、固定預算與彈性預算相結合、增量預算與零基預算相結合的編制方法，這樣做既考慮到定期預算、固定預算、增量預算本身所具有的缺陷，又遵循了成本效益原則。
關(guān)于預算中的定期預算、固定預算和增量預算等方法，在傳統的預算編制和管理中被廣泛采用，現代預算控制應重視和應用零基預算、彈性預算、滾動(dòng)預算和作業(yè)基礎預算。
1．零基預算是指在編制成本費用預算時(shí)，不考慮以往會(huì )計期間所發(fā)生的費用項目或費用數額，以所有的預算支出均為零為出發(fā)點(diǎn)，一切從實(shí)際需要與可能出發(fā)，進(jìn)而規劃預算期內的各項費用內容及開(kāi)支標準的一種方法。它要求對各個(gè)業(yè)務(wù)項目所需要的人力、財力、物力逐個(gè)進(jìn)行估算，說(shuō)明其經(jīng)濟效益，在此基礎上按項目的輕重緩急分配預算經(jīng)費。同增量預算比較，它的優(yōu)勢表現在：第一，對所有的資源需求都進(jìn)行評估，可以合理有效地進(jìn)行資源分配，提高資金的使用效率；第二，預算需要重新進(jìn)行評估和分析，各預算部門(mén)均參加預算的編制，可以充分發(fā)揮各預算部門(mén)人員的積極性和創(chuàng )造性，促進(jìn)各預算部門(mén)精打細算，合理使用資金，提高資金的利用效果。
2．彈性預算是在成本按其性態(tài)分類(lèi)的基礎上，以業(yè)務(wù)量、成本和利潤之間的依存關(guān)系為依據，按照預算期可預見(jiàn)的各種業(yè)務(wù)量水平，編制能夠適應不同業(yè)務(wù)量預算的方法。同固定預算相比，彈性預算具有以下優(yōu)點(diǎn)：首先，彈性預算按預算期內一定相關(guān)范圍的多種業(yè)務(wù)量水平編制，任何實(shí)際業(yè)務(wù)量都可以找到相同或近似的控制依據和評價(jià)標準，從而擴大了預算的適用范圍；第二，彈性預算是按一系列的業(yè)務(wù)量水平編制的，只要費用、成本水平、產(chǎn)品價(jià)格不變，彈性預算的結果在不同的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)水平下都能使用；第三，彈性預算編制的成本是隨業(yè)務(wù)量變動(dòng)的彈性成本，反映了不同成本與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系，便于控制和考核，挖掘降低成本的潛力。
3．滾動(dòng)預算是為了使預算期始終保持一個(gè)固定的期限（通常12個(gè)月）而連續進(jìn)行預算編制的方法。具體方法為：將固定預算期劃分為不同的期限（一個(gè)月或一個(gè)季度），對較近的期限制定較細致的預算，而對較遠的期限則制定一個(gè)大致的預算額，每過(guò)去一年、一個(gè)季度或一個(gè)月，便及時(shí)補充一年、一個(gè)季度或一個(gè)月的預算，永續向前滾動(dòng)。與傳統的增量預算相比，它具有以下優(yōu)點(diǎn)：首先，預算的編制實(shí)現了與日常管理的緊密銜接，而不再僅僅是預算年度開(kāi)始前幾個(gè)月的工作，可以使管理人員始終從動(dòng)態(tài)的角度把握住企業(yè)近期的規劃目標和遠期的戰略布局；第二，根據前期預算的執行情況及時(shí)調整和修訂近期預算，使預算能及時(shí)適應不斷變化的情況，提高預算的靈活性；第三，預算期始終保持一個(gè)固定的時(shí)間跨度，不再受日歷預算年度的限制，能夠連續不斷地規劃未來(lái)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也使預算編制的工作量不再主要集中于預算年度前的幾個(gè)月。
4．作業(yè)基礎預算。在20世紀90年代初，隨著(zhù)將作業(yè)管理技術(shù)引入預算領(lǐng)域而出現的一種預算方法，叫做作業(yè)基礎預算。作業(yè)管理（ABM）是一種全系統范圍的、一體化的管理方法，將管理中心放在作業(yè)上，并以提高顧客價(jià)值和利潤為目標。作業(yè)管理包括產(chǎn)品成本計算和過(guò)程價(jià)值分析。與其他預算方法相比，作業(yè)基礎預算的優(yōu)勢主要在于：首先，作業(yè)基礎預算可以使經(jīng)理人員預計出作業(yè)量改變使作業(yè)成本變化的情況；第二，作業(yè)框架下的差異分析容許經(jīng)理人員將作業(yè)成本區分為增值部分和非增值部分，并區分價(jià)格影響和用量影響；第三，因為作業(yè)基礎預算把財務(wù)數據與消耗相關(guān)資源的活動(dòng)聯(lián)系起來(lái)，預算部門(mén)就能夠以那些削減后不會(huì )影響整體效果的特殊業(yè)務(wù)活動(dòng)為目標降低成本，而不是簡(jiǎn)單地劃定一個(gè)成本降低的百分比。（作者系東北財經(jīng)大學(xué)財務(wù)與會(huì )計研究中心主任、教授）
