楊志勇
最近，一些地方加大營(yíng)業(yè)稅征管力度，營(yíng)改增全面試點(diǎn)，這離不開(kāi)地方政府的支持。地方政府的支持，不僅僅在國地稅合作上，而且也表現在稅收負擔的落實(shí)上。營(yíng)改增全面試點(diǎn)的大環(huán)境是經(jīng)濟形勢非常復雜，不確定性仍然廣泛存在。
在這樣的背景下，中國繼續推行積極財政政策，且注意加力增效。正因為如此，營(yíng)改增才與減稅政策聯(lián)系在一起。營(yíng)改增本來(lái)就是稅制改革，是建立現代稅收制度的一項重要內容。只不過(guò)，改革與政策周期的一致性，決定了營(yíng)改增與減稅政策的緊密聯(lián)系。改革與減稅也因此沒(méi)有先后之分。沒(méi)有減稅的營(yíng)改增就不符合當下經(jīng)濟政策的要求，也會(huì )導致?tīng)I改增難以為繼。
營(yíng)改增全面試點(diǎn)強調行業(yè)稅負不增加，是要從總體上保證減稅效果，并保證各行業(yè)的穩定發(fā)展。行業(yè)內不同企業(yè)所面臨的經(jīng)營(yíng)條件不同，所處的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)周期不同。當期進(jìn)項稅額的多與少將直接決定企業(yè)的實(shí)際稅負。
新增不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項稅額抵扣的影響更是不可低估。同一行業(yè)內，有新增不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項稅額可以抵扣的，與沒(méi)有這一抵扣項目的，實(shí)際稅負會(huì )有天壤之別。如規定單一企業(yè)稅負不增加，則可操作性極差，也容易讓減稅政策流于形式。改革前后的行業(yè)稅負評估顯然比單一企業(yè)稅負更具有可比性。
更容易進(jìn)行稅負對比并不等于稅負比較容易操作。此間有一個(gè)參照系的選擇問(wèn)題。改革前后名義稅負的比較就可能會(huì )產(chǎn)生誤導。稅負對納稅人來(lái)說(shuō)，有意義的是實(shí)際稅負，而不是名義稅負。
名義稅負容易計算，實(shí)際稅負的確定卻不太容易。這里不僅有稅收優(yōu)惠政策對稅負的影響問(wèn)題，而且還需要考慮稅負歸宿難題。同樣的稅收優(yōu)惠政策，由于稅基不同，所產(chǎn)生的減稅規模效應也會(huì )有很大差別。而且，各種具體的稅收優(yōu)惠政策是如何作用的也需要進(jìn)一步了解。
從政府層面來(lái)說(shuō)，這是稅式支出核算問(wèn)題。從現實(shí)來(lái)看，稅式支出核算在中國還處于起步階段。稅式支出核算，并進(jìn)而編制稅式支出預決算，才能夠為稅收優(yōu)惠政策效果評估提供基礎數據。稅式支出預算制度的建立和完善需要有一個(gè)過(guò)程。遠水解不了近渴。估算稅收優(yōu)惠政策的減稅效應卻無(wú)法回避。否則，實(shí)際稅負多少無(wú)從得知。
不管怎么樣，名義稅負和實(shí)際稅負越輕，對納稅人越有利。減稅就是要減輕稅負，要呵護納稅人，讓政府與納稅人共渡難關(guān)。畢竟，這是一盤(pán)大棋，下起來(lái)不會(huì )那么容易。有些問(wèn)題很復雜，方案設計時(shí)可能都沒(méi)有考慮到。有些問(wèn)題可能考慮到，但不夠周全。試點(diǎn)提供了糾錯的機會(huì )。從這一點(diǎn)上看，試點(diǎn)是在為增值稅立法打基礎。
更難的稅負歸宿問(wèn)題，還是值得下一番功夫來(lái)討論。對于納稅人來(lái)說(shuō)，名義稅負和實(shí)際稅負都只代表納稅人經(jīng)手了多少稅收，而不代表實(shí)際承擔了多少稅收。這就是稅負轉嫁與歸宿問(wèn)題。
稅制改革方案的設計者不能不在此多用點(diǎn)心。試點(diǎn)中也應密切關(guān)注這一點(diǎn)。行業(yè)稅負是一個(gè)很有意思的話(huà)題?，F實(shí)中存在的各行各業(yè)都是社會(huì )所需要的。
從全行業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負確實(shí)可能向其他行業(yè)或消費者轉嫁。因此，行業(yè)稅負水平高，有時(shí)并不能說(shuō)明納稅人實(shí)際承擔的稅負重。對于納稅人來(lái)說(shuō)，更有意義的是資本的稅后回報率。企業(yè)追求更多的利潤或更高的利潤率。投資者追求更高的回報?，F實(shí)中不乏這樣行業(yè)，所繳納的稅收多，稅負重，但行業(yè)中的企業(yè)日子好過(guò)。
最典型的莫過(guò)于煙酒行業(yè)。社會(huì )上要找到比煙酒行業(yè)稅負更輕的行業(yè)，不是那么容易做到的。中間行業(yè)的稅負本來(lái)也是可以轉嫁的。這么說(shuō)來(lái)，似乎一切稅負都要落到最終消費者身上。事實(shí)也不是如此。
不少人以為增值稅制的設計就是要讓稅負層層轉嫁，而且是價(jià)格和稅收分開(kāi)的，怎么會(huì )有稅負轉嫁做不到的事呢？如果增值稅稅負能徹底轉嫁出去，那么我們就不會(huì )遇到企業(yè)抱怨增值稅稅負重的問(wèn)題。對于消費者或者其他買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，購買(mǎi)決策取決于所要支付的金額，至于支付金額是價(jià)格還是稅收不一定會(huì )過(guò)多考慮。
當然，可以用于抵扣當期銷(xiāo)項稅額的增值稅一般納稅人，對價(jià)格和稅收可能分開(kāi)處理。但是，無(wú)論企業(yè)的會(huì )計賬務(wù)如何處理，價(jià)格和稅收都改變不了成本費用的屬性。行業(yè)稅負整體輕，對行業(yè)發(fā)展是有利的。國際間的比較可以看得更清楚。行業(yè)稅負也是現實(shí)中行業(yè)利益代表者為本行業(yè)利益代言的原動(dòng)力。
一般情況下，同一行業(yè)的不同的供給方之間存在市場(chǎng)競爭關(guān)系。在商品和服務(wù)同質(zhì)的條件下，價(jià)格越低的一方越占優(yōu)勢。成本費用低，低價(jià)的可能性才越大。
任何一家企業(yè)，都不可能長(cháng)期將價(jià)格定在低于成本費用的水平上。行業(yè)內的不同企業(yè)會(huì )在競爭中分化，形成具有不同競爭力的企業(yè)。只要社會(huì )需要這一行業(yè)，那么這一行業(yè)中的競爭力排在前列的企業(yè)就越有活力。也就是說(shuō)，在一國內部，最終決定市場(chǎng)成敗的是企業(yè)核心競爭力，而不是稅收。
營(yíng)改增的全面試點(diǎn)不能不關(guān)心納稅人稅負。但是，從技術(shù)可操作性來(lái)看，對于納稅人最有意義的個(gè)性化的稅負因素無(wú)法得到個(gè)性化的考慮。這是包括稅收政策在內的公共政策的局限性。
整體稅負下降，對于所有企業(yè)來(lái)說(shuō)肯定是好消息，但是，企業(yè)最終總有好壞之分。營(yíng)改增全面試點(diǎn)的減稅主要考慮的是試點(diǎn)前后的稅負比較問(wèn)題。從稅制的完善來(lái)看，這還不夠。增值稅立法需要從國家層面上看增值稅負擔問(wèn)題。這既是一個(gè)稅制結構的選擇問(wèn)題，又是增值稅制的國際競爭力定位問(wèn)題。
中國已經(jīng)決定提高直接稅收入比重，這意味著(zhù)包括增值稅在內的間接稅收入比重要下降。增值稅稅率在簡(jiǎn)并之中下調，是符合深化稅制改革方案中的稅制結構優(yōu)化要求的?？缇迟徫锏牧餍?，使得間接稅占比高的國家消費流失到境外。從稅制的國際競爭力的構建來(lái)看，增值稅稅率也有進(jìn)一步下調的余地。
時(shí)下，總是有人說(shuō)歐洲的增值稅稅率多高多高，但是，不要忘了中國是在增值稅稅率相對較低的亞太地區，所面對的最直接的競爭對象在亞太地區。
5月1日，營(yíng)改增全面試點(diǎn)就要啟動(dòng)，營(yíng)業(yè)稅即將退出歷史舞臺。但是，稅收征管中將在一段時(shí)間內出現營(yíng)業(yè)稅和增值稅并存的情況。有些地方擔心營(yíng)改增之后稅收收入下滑，就希望通過(guò)加強營(yíng)業(yè)稅征管力度，為未來(lái)做更充分的準備?？墒?，地方如果真的這么做，那么倒霉的是納稅人。更重要的是，營(yíng)改增全面試點(diǎn)就可能起不到減稅的作用。
不可否認，過(guò)去的稅制存在較大的征管彈性空間，征管力度加大，稅收就上去，且常常屢試不爽?？课募蟮胤讲贿@么做，效果可能有限，因為地方這么做，也沒(méi)有違反現有的規定。這提醒我們，增值稅立法應該盡可能地堵住漏洞，盡可能地縮減征管彈性空間，讓增值稅征管在更加規范的環(huán)境中進(jìn)行?！?
（作者系中國社會(huì )科學(xué)院財經(jīng)院《財經(jīng)智庫》副主編兼編輯部主任、研究員）
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