摘要：煤炭工業(yè)是我國重要的戰略性基礎產(chǎn)業(yè)，但目前我國煤炭企業(yè)稅制存在稅制結構不合理和稅賦過(guò)重的問(wèn)題。本文在剖析煤炭企業(yè)行業(yè)特點(diǎn)和納稅特點(diǎn)的基礎上，重點(diǎn)根據煤炭企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，結合涉及的各稅種的基本規定及優(yōu)惠政策，在遵循煤炭企業(yè)從設立階段到經(jīng)營(yíng)階段的業(yè)務(wù)特點(diǎn)基礎上，運用稅種籌劃法和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)籌劃法，提出了對煤炭企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行整體納稅籌劃的策略，并對這些策略使用過(guò)程中應注重的問(wèn)題給予了揭示。
關(guān)鍵詞：納稅籌劃；煤炭企業(yè)；稅種籌劃法；經(jīng)營(yíng)活動(dòng)籌劃法
一、問(wèn)題的提出
企業(yè)必須依法納稅。稅收具有強制性，其構成了企業(yè)的必要成本，是企業(yè)必須無(wú)償支付的一種凈支出，它直接影響到稅后利潤的大小，不能為企業(yè)帶來(lái)任何直接收益。隨著(zhù)我國稅制改革的深入和稅收法律、法規的完善。企業(yè)被推向全面稅收約束的市場(chǎng)競爭環(huán)境中，因而稅收決策已逐漸成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中的重要部分。將企業(yè)財務(wù)活動(dòng)的籌資、投資、利潤分配及其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節同減輕稅負結合起來(lái)，謀求最大的經(jīng)濟利益就成為企業(yè)理財的基本出發(fā)點(diǎn)。納稅籌劃作為對經(jīng)營(yíng)事項的事先籌劃、選擇和治理，追求稅收負擔最小化的經(jīng)濟治理活動(dòng)而引起人們的關(guān)注，也越來(lái)越受到人們的重視。
煤炭企業(yè)作為我國的支柱產(chǎn)業(yè)，對國民經(jīng)濟高速增長(cháng)作出了巨大貢獻，稅制改革使煤炭企業(yè)納稅數額大幅增加，主要稅種納稅增長(cháng)過(guò)快，總體稅收負擔加重。對煤炭企業(yè)產(chǎn)生了不利影響。面對這種情況，我國煤炭行業(yè)有了危機感，面對國內市場(chǎng)的競爭壓力和國外市場(chǎng)的沖擊，許多煤炭企業(yè)開(kāi)始熟悉到，唯有加強財務(wù)治理。才能在激烈的市場(chǎng)競爭中謀求發(fā)展。許多企業(yè)把納稅籌劃作為加強財務(wù)治理的有效手段。
納稅籌劃對于煤炭企業(yè)尤為重要，一方面，煤炭企業(yè)的經(jīng)濟總量較大，納稅籌劃的效果比較明顯；另一方面。煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)復雜。納稅籌劃的空間較大。但是，目前國內外針對煤炭企業(yè)納稅籌劃展開(kāi)的研究幾乎沒(méi)有。因此將納稅籌劃與煤炭企業(yè)的實(shí)際情況結合起來(lái)，從企業(yè)全局出發(fā)，降低企業(yè)總體的納稅成本，增加企業(yè)的稅后利潤，提高煤炭企業(yè)的競爭力具有非常重要的意義。
二、煤炭企業(yè)的行業(yè)特征和納稅特征
煤炭企業(yè)的行業(yè)特征
我國是世界上生產(chǎn)和消費煤炭的大國，煤炭產(chǎn)量占世界的37％。分別占一次煤炭生產(chǎn)和消費總量的76％和69％。在未來(lái)相當長(cháng)的時(shí)期內，我國仍將是以煤為主的煤炭工業(yè)結構。隨著(zhù)煤炭工業(yè)經(jīng)濟增長(cháng)方式的轉變，煤炭用途的擴展，煤炭的戰略地位愈顯重要。
1、煤炭資源的有限性。
煤炭是不可再生的資源。為了有效地開(kāi)發(fā)、利用煤炭資源，國家根據煤炭資源的分布情況，建設了若干煤炭生產(chǎn)企業(yè)，每一個(gè)企業(yè)擁有一定數量的煤炭資源，從幾千萬(wàn)噸到幾十億噸不等。單從每一個(gè)企業(yè)擁有的煤炭資源的數量來(lái)看，尚是一個(gè)不小的數字。但是隨著(zhù)開(kāi)發(fā)、利用的不斷進(jìn)行。煤炭資源的儲量會(huì )越來(lái)越小，直到枯竭。因此。一個(gè)大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的壽命也就是100年左右的時(shí)間，這一點(diǎn)與非開(kāi)發(fā)資源企業(yè)有著(zhù)一定的區別。
2、投資建設規模龐大。
大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的建設投資一般都在幾十億元以上。需要建設十幾年。一旦建設起來(lái)便可以解決相當一部分人員的就業(yè)問(wèn)題。從目前國有煤炭生產(chǎn)企業(yè)擁有的職工來(lái)看，每個(gè)企業(yè)都有幾萬(wàn)到幾十萬(wàn)職工，加上附屬企業(yè)職工和煤炭企業(yè)職工家屬。一個(gè)煤炭工業(yè)企業(yè)的所在地一般都有十幾萬(wàn)到幾十萬(wàn)以上的人口，相當于一個(gè)中型城鎮的規模。
3、產(chǎn)品單一。
煤炭生產(chǎn)企業(yè)長(cháng)期以來(lái)向社會(huì )提供的產(chǎn)品就是煤炭。在計劃經(jīng)濟條件下，由于煤炭的銷(xiāo)售、運輸都由國家統一調撥，這種單一產(chǎn)品的生產(chǎn)方式對企業(yè)沒(méi)有什么影響。然而，進(jìn)入市場(chǎng)經(jīng)濟后。尤其隨著(zhù)社會(huì )的發(fā)展進(jìn)步，煤炭生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品必須考慮滿(mǎn)足社會(huì )市場(chǎng)的各種需求。由于受傳統計劃經(jīng)濟影響很深?，F在國有生產(chǎn)企業(yè)也只是為生產(chǎn)忙碌，產(chǎn)品單一的狀況沒(méi)有改變，距離社會(huì )對煤炭產(chǎn)品質(zhì)量的需求標準還有不小的差距。
煤炭企業(yè)的納稅特征
煤炭是我國重要的基礎能源和原料，在國民經(jīng)濟中具有重要的戰略地位。稅收政策是政府對煤炭行業(yè)進(jìn)行干預的一種重要手段，一個(gè)穩定的、有吸引力的煤炭稅制是煤炭業(yè)得以健康穩定發(fā)展的關(guān)鍵。但現行稅制還不完善，尚未體現公平稅負，對煤炭企業(yè)來(lái)說(shuō)主要體現在增值稅負擔過(guò)重。煤炭是典型的資源開(kāi)采型行業(yè)，稅前抵扣項目少，導致實(shí)際稅負過(guò)高。比全國平均水平高出一倍多。煤炭資源稅征收標準的制定缺乏科學(xué)依據，造成各地區、各企業(yè)間稅負不公平。企業(yè)所得稅扣除范圍爭議多，對國有煤炭企業(yè)改制、資源枯竭、可持續發(fā)展等方面沒(méi)有優(yōu)惠政策。
1、煤炭企業(yè)增值稅稅賦情況。
在煤炭稅費體制改革以來(lái)，21個(gè)應稅稅種中變化最大的是產(chǎn)品稅改為增值稅。盡管?chē)覍γ禾慨a(chǎn)品實(shí)行了13％的低檔稅率，但對于作為初級產(chǎn)品的煤炭來(lái)說(shuō)，稅率仍然很高，高于全國工業(yè)平均水平。根據《中國統計年鑒》數據分析，煤炭工業(yè)是目前稅負最重的行業(yè)之一。以增值稅和營(yíng)業(yè)稅為例，1993年，煤炭全行業(yè)在22個(gè)行業(yè)中，稅負列為第16位。當年的22個(gè)行業(yè)的平均稅負率為6.10個(gè)百分點(diǎn)。煤炭采選業(yè)為3.63個(gè)百分點(diǎn)；2003年，煤炭采選業(yè)的排序列為第2位，僅次于石油和天然氣開(kāi)采業(yè)，高出平均稅負95.97％。在全國稅率降低1.88個(gè)百分點(diǎn)的情況下，煤炭行業(yè)反而提高了4.64個(gè)百分點(diǎn)，相當于高出全國平均稅率6.52個(gè)百分點(diǎn)。2007年1月至11月，規模以上煤炭企業(yè)增值稅實(shí)際稅率為8.1％。比1993年增長(cháng)了4.8個(gè)百分點(diǎn)。較全國工業(yè)領(lǐng)域企業(yè)增值稅平均水平高出一倍。
煤炭是典型的資源開(kāi)采型行業(yè)，除過(guò)高的稅率因素之外，稅前抵扣項目少是煤炭行業(yè)增值稅稅賦偏高的另一個(gè)主要原因。煤礦井下用于生產(chǎn)的專(zhuān)用設備和工具、電動(dòng)機、風(fēng)鎬、煤電鉆、變壓器、水泵等，購進(jìn)時(shí)不能抵扣進(jìn)項稅額。1998年，國家將煤炭運費的抵扣比例由原來(lái)的10％下調到7％，由于我國主要煤炭生產(chǎn)基地集中在西部，這對煤炭企業(yè)進(jìn)項抵扣的影響很大。另外，從小規模和個(gè)體業(yè)主處購進(jìn)的煤礦生產(chǎn)用材料因不能取得合法的進(jìn)項發(fā)票，也不能抵扣。
2、固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額不答應抵扣問(wèn)題的分析。
我國目前不答應扣除購入的固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額，對于煤炭企業(yè)來(lái)說(shuō)，答應抵扣的外購材料、電力等費用只占總成本費用的1/3左右，而其他行業(yè)原材料和電力等可以抵扣進(jìn)項稅的項目在成本支出中占2/3左右。行業(yè)差別導致煤炭行業(yè)稅賦嚴重偏高。由于固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額不答應抵扣。嚴重抑制了企業(yè)添置新設備或更新改造設備，不利于產(chǎn)業(yè)結構的調整和資源的優(yōu)化配置。這種現狀扭曲了投資決策，抑制了企業(yè)資本技術(shù)構成的前提，制約了投資規模和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。同時(shí)。也造成了越來(lái)越嚴重的企業(yè)短期化行為。生產(chǎn)性投資的減少制約了產(chǎn)業(yè)的集成化發(fā)展，落后的機器設備與勞動(dòng)力密集型相結合的經(jīng)營(yíng)方式降低了煤炭企業(yè)的競爭能力，尤其是在國際上的競爭力。
3、其他稅費存在的問(wèn)題。
資源類(lèi)稅費項目多。稅、費重復征收。負擔沉重。新增涉及煤炭資源類(lèi)的稅費項目總額占煤炭銷(xiāo)售收入的比重累計達到27.5％至29.5％。計劃經(jīng)濟時(shí)期形成的鐵路建設基金仍難以取消。據統計測算，1995年至2006年。煤炭企業(yè)累計支付鐵路建設基金1700多億元。目前，煤炭鐵路運輸量占全國貨物運輸總量的45％以上，煤炭行業(yè)承擔了全國鐵路建設基金的一半左右。
三、煤炭企業(yè)納稅籌劃策略
1994年新稅制改革以來(lái)，煤炭企業(yè)涉及的稅種主要包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、所得稅、土地使用稅、印花稅、耕地占用稅。煤炭企業(yè)可以在充分了解國家針對該行業(yè)的所有稅收基本政策和優(yōu)惠政策的基礎上。針對行業(yè)特點(diǎn)，圍繞經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的不同方式，選擇節稅空間大的稅種作為切入點(diǎn)進(jìn)行籌劃。節稅空間有兩點(diǎn)不能忽略：一是經(jīng)濟活動(dòng)與稅收相互影響的因素，也就是某個(gè)特定稅種在經(jīng)濟活動(dòng)中的地位和作用。對決策有重大影響的稅種通常就是籌劃的重點(diǎn)，因此，納稅人在進(jìn)行納稅籌劃之前首先要分析哪些稅種有納稅籌劃價(jià)值。二是稅種自身的因素，這主要看稅種的稅負彈性，稅負彈性大，納稅籌劃的潛力也越大。一般說(shuō)來(lái)，稅源大的稅種，其稅負伸縮的彈性也大。另外。稅負彈性還取決于稅種的要素構成，主要包括稅基、扣除、稅率和稅收優(yōu)惠。稅基越寬，稅率越高，稅負就越重；或者說(shuō)稅收扣除越大，稅收優(yōu)惠越多，稅負就越輕。煤炭企業(yè)納稅籌劃方法的選擇，應該立足行業(yè)特點(diǎn)，按經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)展所涉及的稅種，進(jìn)行整體規劃、逐一設計。
煤炭企業(yè)設立階段的納稅籌劃
1、選擇組織形式的籌劃
煤炭企業(yè)的經(jīng)營(yíng)一般都是跨地區經(jīng)營(yíng)，其在對外投資時(shí)，面臨著(zhù)建立子公司或設立分公司的選擇。子公司與分公司是現代大公司企業(yè)經(jīng)營(yíng)組織的重要形式。一家企業(yè)在什么情況下安排它的某些附屬單位作為子公司，而另一些附屬單位又作為分公司？這就要從納稅籌劃的角度來(lái)分析。因為在市場(chǎng)競爭日趨激烈的條件下。一切合法的有利于提高企業(yè)經(jīng)濟效益的措施均是企業(yè)考慮的重點(diǎn)，而選擇有利于納稅優(yōu)惠的組織形式，正是達到這一目標的重要途徑之一。
子公司是指一定比例以上的股份被另一公司所擁有或通過(guò)協(xié)議方式受到另一公司實(shí)際控制的公司。子公司具有法人資格，可以獨立承擔民事責任。分公司是總公司下屬的直接從事業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的分支機構或附屬機構。雖然分公司有公司字樣，但它不是真正意義上的公司。因為分公司不具有企業(yè)法人資格，不具有獨立的法律地位，不獨立承擔民事責任。
一煤炭企業(yè)在2007年新成立A、B兩家分公司。2007年公司本部實(shí)現利潤5000萬(wàn)元，其分公司A實(shí)現利潤600萬(wàn)元，分公司B損失400萬(wàn)元，該企業(yè)所得稅率為25％。
該公司在2007年度應納稅額=×25％=1300
假如上述A、B兩家公司換成子公司，總體稅收就發(fā)生了變化。假設A、B兩家子公司的所得稅率仍為25％。
公司本部應納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250
A公司應納企業(yè)所得稅=600×25％=150
B公司由于2007年度發(fā)生虧損，則該年度不應交納企業(yè)所得稅。
這一煤炭企業(yè)設立子公司2007年度應納企業(yè)所得稅為：1250+150=1400，高出總分公司整體稅收：1400－1300=100。假如總公司與子公司所得稅適用率不同，則上述情況又會(huì )發(fā)生變化。
北京一大型煤炭總公司在內蒙古和甘肅各設一家子公司，其中，北京地區企業(yè)所得稅率為25％，內蒙古和甘肅為西部地區，企業(yè)所得稅均為15％。2007年度公司本部實(shí)現利潤5000萬(wàn)元；內蒙古和甘肅兩家子公司分別實(shí)現利潤600萬(wàn)元和400萬(wàn)元?？偣疽幎?，子公司稅后利潤的60％匯回總公司，40％自己留用。則2007年度：
公司本部應納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250
內蒙古子公司應納企業(yè)所得稅=600×15％=90
甘肅子公司應納企業(yè)所得稅=400×15％=60
總公司總體稅收=1250+90+60=1400
若將上述兩家子公司改成分公司：
總公司整體稅收=×25％=1500
這樣設立子公司比設立分公司減輕投資者稅收1500－1400=100。
從以上分析得出，不同的情況下公司適宜設立的組織形式不同。當企業(yè)擴大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要到國外或外地設立分支機構時(shí)，在開(kāi)辦的初期，針對當地情況不熟、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)處于起步階段、發(fā)生虧損的可能性較大的情況下，可考慮設立分公司，從而使外地發(fā)生的虧損在總公司沖減。以減輕總公司的負擔。而當生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向正軌，所有的項目分公司都盈利后，再將各項目分公司注冊為項目子公司，這樣便可以在盈利時(shí)保證能享受當地的稅收優(yōu)惠政策。除了在開(kāi)辦初期要對下屬企業(yè)的組織形式精心選擇外，在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、運作過(guò)程中，隨著(zhù)整個(gè)集團或下屬企業(yè)的業(yè)務(wù)發(fā)展、盈虧情況的變化，總公司仍有必要通過(guò)資產(chǎn)的轉移、兼并等方式，對下屬分支機構進(jìn)行調整，以獲得更多的稅收利益。
2、選擇注冊地點(diǎn)的籌劃。
我國對于在西部地區設立企業(yè)有一定的稅收優(yōu)惠政策，根據財政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署《關(guān)于西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠政策問(wèn)題的通知》，對設在西部地區國家鼓勵類(lèi)產(chǎn)業(yè)的內資企業(yè)和外商投資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
自2006年起，依據《產(chǎn)業(yè)結構調整指導目錄》規定的鼓勵類(lèi)產(chǎn)業(yè)中的第三項即是煤炭業(yè)。
此外，根據財稅202號文件的規定，在西部地區新辦交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業(yè)，上述項目業(yè)務(wù)收入占總收入70％以上的，可以享受企業(yè)所得稅如下優(yōu)惠政策：內資企業(yè)自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起“兩免三減半”；即第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。
有時(shí)。國家為支持地方發(fā)展也會(huì )有一些政策傾斜，因此煤炭企業(yè)在新注冊或對外投資時(shí)要密切關(guān)注國家的稅收動(dòng)態(tài)。充分利用國家的稅收優(yōu)惠政策。
煤炭企業(yè)經(jīng)營(yíng)階段的納稅籌劃
在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的不同階段，企業(yè)可以對較大的幾個(gè)主要稅種進(jìn)行籌劃，本節將對煤炭企業(yè)如何節約增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅進(jìn)行研究。
1、增值稅與營(yíng)業(yè)稅的籌劃。
混合銷(xiāo)售的籌劃。
煤炭企業(yè)在煤炭銷(xiāo)售過(guò)程中要涉及混合銷(xiāo)售行為。所謂混合銷(xiāo)售，是指一項銷(xiāo)售行為既涉及增值稅應稅貨物。又涉及營(yíng)業(yè)稅的應稅勞務(wù)。這種可選擇性為納稅籌劃提供了空間。如，煤炭企業(yè)在銷(xiāo)售煤炭過(guò)程中提供運輸服務(wù)，可以選擇將從購貨方收取的運費作為價(jià)外費用并入銷(xiāo)售額一并計算銷(xiāo)項稅，也可以選擇將運輸處設立為運輸子公司而繳納營(yíng)業(yè)稅。
某煤炭銷(xiāo)售公司年銷(xiāo)售煤炭60萬(wàn)噸，銷(xiāo)售單價(jià)300元/噸，購進(jìn)單價(jià)200元/噸，全部采用公路運輸，運費為50元/噸。因運費支出金額較大，該公司又出資成立了一家獨立核算的運輸公司，兩家公司所得稅稅率一樣。2006年運輸公司全年運費收入為3100萬(wàn)元，其中運輸銷(xiāo)售公司煤炭收入占到了3000萬(wàn)元，其他運輸收入僅為100萬(wàn)元，全年油耗和修理費用高達1200萬(wàn)元，占到了整個(gè)運輸收入的近40％。
若成立獨立運輸公司：由于A(yíng)=1200＞30.77％，B=3100×30.77％=953.87，故企業(yè)應該設立運輸處。具體比較計算如下：
合并前：煤炭銷(xiāo)售公司每年應繳納增值稅：60×300×13％－60×200×13％－60×50×7％=570
運輸公司應繳納營(yíng)業(yè)稅：3100×3％=93
兩公司合計應繳增值稅和營(yíng)業(yè)稅663萬(wàn)元。
合并后：公司運銷(xiāo)煤炭為混合銷(xiāo)售行為，只繳納增值稅而不繳納營(yíng)業(yè)稅，其他運輸收入為兼營(yíng)業(yè)務(wù)收入。仍然繳納營(yíng)業(yè)稅，但其應分攤的進(jìn)項稅額應該轉出。油耗和修理支出的進(jìn)項稅額可以抵扣。
公司進(jìn)項稅額為：1200÷×17％=174.4
兼營(yíng)收入應轉出的進(jìn)項稅額為：174.4×100÷3100=5.6
其銷(xiāo)售煤炭應納增值稅為：600000×300×13％－600000×200×13％－=611.2
兼營(yíng)業(yè)務(wù)收入應繳納營(yíng)業(yè)稅：100×3％=3
合計應繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅為：614.2萬(wàn)元。
兩公司合并后年節省流轉稅663－614.2=48.8，節省城建稅和教育費附加48.8×=4.88，合計可節稅53.68萬(wàn)元。
另外，煤炭企業(yè)在實(shí)際操作過(guò)程中除考慮稅負大小外，還應該綜合考慮設立子公司的注冊費、人員費等開(kāi)支和節稅相比后的結果是否降低了企業(yè)的成本。因此，在對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應綜合考慮：是否以企業(yè)整體稅負降低為目標；是否以成本效益為原則，考慮企業(yè)合并與分設后對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響。
利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行產(chǎn)業(yè)鏈條延伸的籌劃。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策問(wèn)題的通知》規定：對企業(yè)利用煤矸石、煤泥、油母頁(yè)巖和風(fēng)力生產(chǎn)的電力，實(shí)行按增值稅應納稅額減半征收的政策。后又做出補充，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的補充規定》規定：利用煤矸石、煤泥、石煤、油母頁(yè)巖生產(chǎn)電力，煤矸石、煤泥、石煤、油母頁(yè)巖用量占發(fā)電燃料的比重必須達到60％以上，才能享受財稅198號文件和本通知第一條規定的增值稅政策。
若煤炭企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈延伸過(guò)程中投資新建一個(gè)以煤礦在建井、采煤和煤炭洗選過(guò)程中排出的廢棄物煤矸石和煤泥為主要燃料的電廠(chǎng)。不僅可以消化礦區大量堆積的廢棄物、改善生態(tài)環(huán)境，還可以享受?chē)覍τ谠鲋刀悳p半征收和兩免三減半的稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)帶來(lái)利潤的同時(shí)，還可以為企業(yè)降低稅負。
2、企業(yè)所得稅的籌劃。
利用所得稅的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃。
新《企業(yè)所得稅法》第三十四條規定，企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護專(zhuān)用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節能節水專(zhuān)用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專(zhuān)用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中規定的環(huán)境保護、節能節水、安全生產(chǎn)等專(zhuān)用設備的，該專(zhuān)用設備的投資額的10％可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結轉抵免。享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應當實(shí)際購置并自身實(shí)際投入使用專(zhuān)用設備；企業(yè)購置上述專(zhuān)用設備在5年內轉讓、出租的，應當停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。并補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。國家出臺的這項重大企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對企業(yè)技術(shù)改造、經(jīng)濟結構調整提供了巨大的政策支持，年投資幾個(gè)億的大型煤炭企業(yè)更應用足這一優(yōu)惠政策。
某煤炭企業(yè)2008年度新批環(huán)保設備投資項目，投資期兩年。答應抵免的設備購置金額8000萬(wàn)元，其中2008年購買(mǎi)國產(chǎn)設備金額3000萬(wàn)元。2009年度購買(mǎi)的國產(chǎn)設備金額5000萬(wàn)元。按規定，2008年購買(mǎi)的設備3000萬(wàn)元答應在2008年－2012年的五年時(shí)間內抵免企業(yè)所得稅300萬(wàn)元。2009年購買(mǎi)的設備5000萬(wàn)元答應在2009年－2013年的五年時(shí)間內抵免企業(yè)所得稅500萬(wàn)元。若2008年、2009年、2010年、2011年、2012年、2013年該企業(yè)實(shí)現的企業(yè)所得稅額分別為60萬(wàn)元、85萬(wàn)元、95萬(wàn)元、120萬(wàn)元、150萬(wàn)元、175萬(wàn)元?，F將該企業(yè)2008年－2014年各年應納企業(yè)所得稅額計算如表1：
假如企業(yè)能夠合理安排各期收支?；I劃后的優(yōu)惠政策就可以充分享受，避免優(yōu)惠政策享受不足。
由此可以看出，企業(yè)通過(guò)合理籌劃，投資抵免的所得稅得到全額抵免，使企業(yè)在連續7年內實(shí)際繳納的所得稅節約115萬(wàn)元。另外，由于考慮到貨幣的時(shí)間價(jià)值，設備投資抵免額越早確認，企業(yè)節約資金越大。
在實(shí)際操作中，企業(yè)要注重三點(diǎn)籌劃：
第一，正確選擇購置年份，也就是要正確選擇基年。根據政策規定，專(zhuān)用設備投資總額的10％是從購置設備當年的所得稅中抵免的。我們可以從購買(mǎi)年度的所得稅入手，假如購買(mǎi)年度的所得稅很小或是零，那么可以考慮次年購置設備，因為次年的所得稅可以完全或部分由購置國產(chǎn)設備的價(jià)值中抵免。另外，由于貨幣的時(shí)間價(jià)值，設備抵免額越早確認，企業(yè)節約的資金越大。
第二，合法、合理地轉移利潤。即盡量增加抵減期限內利潤。將利潤通過(guò)合法的手段轉移到抵扣年度。就是想方設法使企業(yè)購置設備當年以及以后年度的利潤增加，每年可抵扣的所得稅款增多。比如，企業(yè)可將某些收入提前實(shí)現，將某些費用推遲列支。當然，這種籌劃應該在稅法答應的范圍內進(jìn)行。如稅法規定，企業(yè)在納稅年度內應計未計扣除項目，包括各類(lèi)應計未計費用、應提未提折舊等，不得轉移以后年度補扣。假如籌劃不當，稅務(wù)機關(guān)要求調整，就可能會(huì )給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失。
第三，正確確定設備投資額。假如可能，可以將設備的購置額合理地分配在各年。根據稅法規定，答應抵免的設備抵免額期限最長(cháng)不得超過(guò)五年，假如從設備投入年度起五年內，企業(yè)沒(méi)有足夠的所得稅，那么就會(huì )有一部分抵免額不能獲得抵免。
3、資源稅的籌劃。
資源稅是煤炭企業(yè)應納的一個(gè)重要稅種，現行資源稅稅法中有關(guān)煤的規定主要有：
煤炭是資源稅的應稅項目，只對原煤征稅，洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。
原煤應稅數量是外銷(xiāo)或自用的數量。
煤炭，對于連續加工前無(wú)法正確計算原煤移送使用量的?？砂醇庸ぎa(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實(shí)際銷(xiāo)量和自用量折算為原煤數量作為課稅數量。
由此可見(jiàn)，只有原煤才征收資源稅，對于洗煤、選煤以及其他煤炭制品。要根據加工的綜合回收率折算為原煤后計繳資源稅。
在計算資源稅時(shí)，應注重以下三點(diǎn)：
分清哪些資源征稅，哪些資源不征稅。
目前，資源稅只對礦產(chǎn)品和鹽征收，非凡應注重的是。煤礦生產(chǎn)的天然氣不征資源稅。
注重征收資源稅的產(chǎn)品一定是指原礦或初級產(chǎn)品，對于精礦、選礦需根據綜合回收率或選礦比換算為原礦再計征資源稅。
資源稅納稅人生產(chǎn)或開(kāi)采應稅產(chǎn)品銷(xiāo)售或自用視同銷(xiāo)售時(shí)不僅要交資源稅，同時(shí)符合增值稅的征稅范圍，為增值稅的納稅人，所以該納稅人既要交資源稅。又要交增值稅。
某煤礦10月份對外銷(xiāo)售原煤450萬(wàn)噸，使用本礦生產(chǎn)的原煤加工洗煤90萬(wàn)噸，已知該礦加工產(chǎn)品的綜合回收率為80％，稅務(wù)機關(guān)確定的同行業(yè)綜合回收率為60％。原煤適用單位稅額為每噸2元。該煤礦應納資源稅計算如下：
根據現行稅法規定，對洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。但對加工洗煤、選煤和其他煤炭制品的原煤照章征收資源稅。對于連續加工前無(wú)法正確計算原煤移送使用量的煤炭，可按加工產(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實(shí)際銷(xiāo)量和自用量折算成原煤數量，以此作為課稅數量。
按實(shí)際綜合回收率計算：
應納資源稅=450×2+90÷80％×2=1125
按稅務(wù)機關(guān)確定的綜合回收率計算：
應納資源稅=450×2+90÷60％×2=1200
比較計算結果可以發(fā)現，按實(shí)際綜合回收率計算可節省稅款75萬(wàn)元。因此，當企業(yè)實(shí)際綜合回收率高于稅務(wù)機關(guān)確定的綜合回收率時(shí)，應當加強財務(wù)核算，準確提供給稅產(chǎn)品銷(xiāo)售數量或移送數量，方可免除不必要的稅收負擔。
煤炭企業(yè)重組的納稅籌劃
企業(yè)重組是對企業(yè)本身的生產(chǎn)力諸要素進(jìn)行分析、整合以及內部?jì)?yōu)化組合的活動(dòng)。一般分為業(yè)務(wù)重組、資產(chǎn)重組、債務(wù)重組、股權重組、人員重組、治理體制重組等模式。
業(yè)務(wù)重組是企業(yè)重組的基礎，是其重組的前提；資產(chǎn)重組是指對重組企業(yè)一定范圍內的資產(chǎn)進(jìn)行分析、整合和優(yōu)化組合的活動(dòng)。是企業(yè)重組的核心。隨著(zhù)企業(yè)自主意識的增強，市場(chǎng)競爭環(huán)境的變化，企業(yè)追求自身規模和提升核心競爭力的要求也越來(lái)越迫切。出于自身的發(fā)展，競爭需要的實(shí)質(zhì)性戰略重組將逐漸成為主流。資產(chǎn)重組也將更加注重提升企業(yè)的核心競爭力，重組模式的各種創(chuàng )新將層出不窮。
國家發(fā)改委于2008年3月31日發(fā)布了《煤礦企業(yè)兼并重組調研告》，鼓勵大型煤炭企業(yè)充分發(fā)揮優(yōu)勢，積極整合重組礦區范圍內所有列入規劃的合法煤礦，積極支持大型煤企兼并重組，并對企業(yè)重組中小煤礦提供政策支持；對國有重點(diǎn)煤炭企業(yè)整合地方煤礦進(jìn)行的產(chǎn)業(yè)升級、技術(shù)改造。要在補助或貼息資金、項目核準等方面給予重點(diǎn)支持；探索實(shí)行消費型增值稅，對資源整合礦井技改期間國有企業(yè)以資源、技術(shù)、治理入股評估增值部分免繳或緩繳企業(yè)所得稅。要尊重市場(chǎng)規律，取消價(jià)格調節基金。減少不合理的稅負和收費。減輕參與兼并重組煤礦企業(yè)的負擔。這一政策為煤炭企業(yè)并購重組進(jìn)行納稅籌劃提供了政策依據和契機。
四、煤炭企業(yè)納稅籌劃應注重的問(wèn)題
為了充分發(fā)揮納稅籌劃在現代企業(yè)財務(wù)治理中的作用，促進(jìn)現代企業(yè)財務(wù)治理目標的實(shí)現。煤炭企業(yè)決策者在選擇納稅籌劃方案時(shí)，應注重以下幾點(diǎn)：
納稅籌劃必須遵守稅收法律、法規和政策
煤炭企業(yè)應注重培養正確的納稅意識。建立合法的納稅籌劃觀(guān)念，以合法的籌劃方式合理安排經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。只有在這個(gè)前提下，才能保證所設計的經(jīng)濟活動(dòng)、納稅方案被稅務(wù)主管部門(mén)認可。否則會(huì )受到相應的懲罰。并承擔法律責任，給企業(yè)帶來(lái)更大的損失。
由于我國煤炭資源分布不均衡。技術(shù)密集程度在各地區也不同，國家會(huì )出臺一些照顧性和鼓勵性的稅收政策。隨著(zhù)經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國為了和國際接軌。稅收政策也在不斷地進(jìn)行調整和完善。因此，煤炭企業(yè)納稅籌劃方案也不是一成不變的，會(huì )隨著(zhù)各種因素的變化而發(fā)展變化。一個(gè)在法律調整前是合法的方案可能在調整后就成為違法的，因此企業(yè)的會(huì )計人員應密切關(guān)注國家相關(guān)的法律法規，相應地調整籌劃方案。
全面了解與投資、經(jīng)營(yíng)、理財活動(dòng)相關(guān)的稅收法規和處理慣例
納稅籌劃方案主要來(lái)自對不同的投資、經(jīng)營(yíng)、理財方式下的稅收規定的比較。因此。對與投資、經(jīng)營(yíng)、理財活動(dòng)相關(guān)的稅收法律、法規以及處理慣例的全面了解就成為納稅籌劃的基礎環(huán)節。有了這種全面了解，才能猜測出不同的納稅方案，并進(jìn)行比較，優(yōu)化選擇，進(jìn)而作出對納稅人最有利的投資決策、經(jīng)營(yíng)決策或籌資決策。
應注重事前籌劃與事后籌劃相結合
事前籌劃包括在組建過(guò)程中對企業(yè)組織形式、注冊地點(diǎn)、投資行業(yè)、投資方式、投資時(shí)間的選擇，在經(jīng)濟合同簽訂前對交貨數量、時(shí)間、地點(diǎn)、結算方式的選擇，集團企業(yè)內部轉移價(jià)格的確定，銷(xiāo)售方式的選擇等；事后籌劃是指在企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為發(fā)生之后進(jìn)行的籌劃。在稅收活動(dòng)中，經(jīng)營(yíng)行為的發(fā)生是企業(yè)納稅義務(wù)產(chǎn)生的前提。納稅義務(wù)通常具有滯后性。存貨計價(jià)方法的選擇、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇、費用分攤期限的選擇、利潤分配方案的選擇等屬于事后籌劃范疇。事前籌劃與事后籌劃都能為企業(yè)帶來(lái)好處。因此應結合使用。
注重稅收與非稅收因素，綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系
影響企業(yè)納稅籌劃的因素很多，其中有稅收與非稅收因素。直觀(guān)上看，納稅籌劃是為了節約稅收支付。但企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的根本目的不能僅僅停留在節約稅收支付這一點(diǎn)上。而是要通過(guò)節稅達到增加收益、有助于企業(yè)發(fā)展的目的。因此，綜合衡量納稅籌劃方案。處理好局部利益與整體利益的關(guān)系就成為納稅籌劃的核心問(wèn)題。這就要求進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，要由上而下、由粗到細，逐漸達到所期望的最優(yōu)的總體效益。
首先，不能僅僅盯住個(gè)別稅種的稅負高低，要著(zhù)眼于整體稅負的輕重。從更大的范圍來(lái)看，假如某種方案的資本收益率最高，但并非應納稅金最少，那么這個(gè)方案仍然是最理想的方案。因此。資本收益率的最大化也是納稅籌劃的目的，即要以最小的代價(jià)換得最大的收益。
其次。要用長(cháng)遠的眼光來(lái)選擇納稅籌劃方案。有的納稅籌劃方案可能會(huì )使納稅人在某一時(shí)期稅負最低，但卻不利于其長(cháng)遠的發(fā)展，因此，在進(jìn)行納稅籌劃方案選擇時(shí)，不能僅把眼光盯在某一時(shí)期納稅最少的方案上。而是要考慮企業(yè)的發(fā)展目標，選擇有助于企業(yè)發(fā)展、能增加企業(yè)整體收益的納稅籌劃方案。
再次，企業(yè)還應該考慮企業(yè)所處外部環(huán)境條件的變遷、未來(lái)經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展趨勢、國家規定的非稅收的獎勵等非稅收因素對企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響，綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系。為企業(yè)增加效益。
要正確處理好與稅務(wù)機關(guān)的關(guān)系
對稅務(wù)機關(guān)而言。對企業(yè)的納稅籌劃進(jìn)行正確、合理的支持和引導，并通過(guò)納稅籌劃達到促進(jìn)依法征稅、推動(dòng)完善稅制和加強征管的目的具有十分重要的意義。對企業(yè)來(lái)說(shuō)。在稅款繳納的過(guò)程中，通過(guò)合法途徑進(jìn)行納稅籌劃是其應當享有的權利，但企業(yè)往往因為對稅收政策理解得不全面、不透徹，而使得某些稅收優(yōu)惠政策未能享受或未能享受到位，因此煤炭企業(yè)要處理好與稅務(wù)機關(guān)的關(guān)系，加強與當地稅務(wù)部門(mén)的溝通，隨時(shí)關(guān)注當地主管稅務(wù)機關(guān)稅務(wù)治理的特點(diǎn)和具體方法。及時(shí)咨詢(xún)相關(guān)信息。這也是規避和防范納稅籌劃風(fēng)險的必要手段之一。
