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Q
一般情況下，海關(guān)審核特殊關(guān)系是否影響成交價(jià)格的程序如何進(jìn)行？
特殊關(guān)系項下的海關(guān)審價(jià)，以如下程序進(jìn)行：
（1）審查國際貿易雙方是否存在特殊關(guān)系
《審價(jià)辦法》十六條對海關(guān)審價(jià)意義上的特殊關(guān)系進(jìn)行了概括，只要符合其中任何一種情況，即可認定為交易雙方存在特殊關(guān)系。在2016年3月報關(guān)單格式改革后，有關(guān)特殊關(guān)系存在與否的披露和確認被提前至企業(yè)申報進(jìn)口當時(shí)。如果交易對方確實(shí)存在特殊關(guān)系，而買(mǎi)方刻意在申報時(shí)未予寫(xiě)明，企業(yè)則有可能會(huì )承擔申報不實(shí)的法律責任。
（2）審查特殊關(guān)系是否影響成交價(jià)格
根據《審價(jià)辦法》的規定，買(mǎi)方主張交易價(jià)格未受到特殊關(guān)系影響時(shí)，該舉證責任方為申報企業(yè)，即企業(yè)有必要向海關(guān)證明其申報價(jià)格符合“一般商業(yè)慣例”。如果無(wú)法證明，或企業(yè)提交的證明資料無(wú)法說(shuō)服海關(guān)時(shí)，海關(guān)可以依據《審價(jià)辦法》第四十五條規定“海關(guān)制發(fā)《價(jià)格質(zhì)疑通知書(shū)》后，有下列情形之一的，海關(guān)與納稅義務(wù)人進(jìn)行價(jià)格磋商后，按照本辦法第六條或者第四十一條列明的方法審查確定進(jìn)出口貨物的完稅價(jià)格：……（三）納稅義務(wù)人或者其代理人提供有關(guān)資料、證據后，海關(guān)經(jīng)審核其所提供的資料、證據，仍然有理由認為買(mǎi)賣(mài)雙方之間的特殊關(guān)系影響成交價(jià)格的?！睂ζ髽I(yè)進(jìn)行估價(jià)處理。
（3）估價(jià)
海關(guān)針對特殊關(guān)系下的成交價(jià)格估價(jià)模式是與其他情況下的估價(jià)原則、方法是一致的。
第一步：尋找在成交價(jià)格方法下可以被調整的因素。
第二步：如果排除第一步，則依次使用相同貨物成交價(jià)格估價(jià)方法、類(lèi)似貨物成交價(jià)格估價(jià)方法、倒扣價(jià)格估價(jià)方法、計算價(jià)格估價(jià)方法、合理方法。
律師觀(guān)點(diǎn)
以跨國公司轉讓定價(jià)安排下的交易價(jià)格為例，中國境內公司提出進(jìn)口申報價(jià)格符合轉讓定價(jià)政策，特殊關(guān)系未影響成交價(jià)格的主張時(shí)，有必要同時(shí)向海關(guān)提供相關(guān)證據，如轉讓定價(jià)政策相關(guān)文字描述（可以是向稅務(wù)局提供的同期資料）、貿易流程、交易架構、交易各方在交易中的作用和關(guān)系、證明轉讓定價(jià)被貫徹的相關(guān)單據和憑據等。除此之外，還需要從多個(gè)維度證明內部?jì)r(jià)格水平符合“一般商業(yè)慣例”，比如：
——母公司或關(guān)聯(lián)公司出售價(jià)格包含的相關(guān)成本種類(lèi)、金額及利潤及相關(guān)證明。
——國內子公司直接銷(xiāo)售或加工后銷(xiāo)售進(jìn)口貨物時(shí)，利潤率接近行業(yè)一般利潤水平。
——同種或同類(lèi)進(jìn)口貨物的申報價(jià)格。
必須承認，對進(jìn)口企業(yè)而言，上述任何一類(lèi)證據都不易取得。國內子公司未必會(huì )獲得母公司的全力支持，尤其是價(jià)格資料涉及商業(yè)秘密時(shí)；而第三方的數據和信息很難有合法的渠道獲取。海關(guān)估價(jià)時(shí)，將面臨和企業(yè)一樣的困境——很難找到同時(shí)或大約同時(shí)進(jìn)口的相同或類(lèi)似貨物參考價(jià)格；在沒(méi)有企業(yè)支持的情況下，海關(guān)很難確定賣(mài)方價(jià)格的形成機制；國內同行業(yè)的可比利潤也不容易獲得，致使海關(guān)估價(jià)時(shí)，很難具備使用相同貨物成交價(jià)格估價(jià)方法、類(lèi)似貨物成交價(jià)格估價(jià)方法、倒扣價(jià)格估價(jià)方法、計算價(jià)格估價(jià)方法的條件。因此，在特殊關(guān)系下的海關(guān)估價(jià)往往采用“合理方法”。合理方法意味著(zhù)沒(méi)有可供參考的標準，最終方案有賴(lài)于海關(guān)自行取證以及和企業(yè)的磋商。
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Q
特殊關(guān)系下的成交價(jià)格是否存在違法風(fēng)險？
正如前述第1點(diǎn)的分析，海關(guān)關(guān)注特殊關(guān)系存在三種情況：跨國公司的母公司向在中國境內的子公司銷(xiāo)售、境內公司在境外設立主體進(jìn)行國際采購并整體進(jìn)口、境外設立公司的目的僅是拉長(cháng)進(jìn)口環(huán)節以方便做低進(jìn)口價(jià)格?？鐕瘓F的關(guān)聯(lián)企業(yè)間，依據轉讓定價(jià)政策制定的內部交易價(jià)格并不是客觀(guān)上不夠“真實(shí)”，也不存在交易價(jià)格之外的其他支付，更不存在逃避海關(guān)稅收的主觀(guān)故意，因此不能認定為違規或走私行為，多數是通過(guò)磋商、補稅的方式解決。
但如果有證據證明企業(yè)以在境外設立主體為手段，故意以低報、瞞報的形式逃避納稅，則可能被海關(guān)認定為走私行為。
Example
案例
幾個(gè)典型的特殊關(guān)系項下海關(guān)案例
01
海關(guān)接受企業(yè)的申報價(jià)格
案情：A公司為注冊在中國的一家外商獨資企業(yè)，主要業(yè)務(wù)為進(jìn)口及在中國境內銷(xiāo)售其境外母公司擁有商標權的化妝品、護膚品。業(yè)務(wù)發(fā)生過(guò)程中，A公司收到其主管海關(guān)發(fā)送的《價(jià)格質(zhì)疑通知書(shū)》，稱(chēng)A公司進(jìn)口貨物的申報價(jià)格與海關(guān)掌握的同類(lèi)貨物進(jìn)口價(jià)格存在差異，要求企業(yè)對申報價(jià)格真實(shí)性、準確性做出解釋?zhuān)⒁笃髽I(yè)提供之前兩年的審計報告、母公司出口報關(guān)單、品牌代理協(xié)議、近三年的對外付匯清單等資料。經(jīng)過(guò)多輪溝通，海關(guān)將價(jià)格質(zhì)疑的核心鎖定在A(yíng)公司進(jìn)口價(jià)格可能受到其與賣(mài)方（境外母公司）之間特殊關(guān)系的影響方面。
案例分析
跨國公司轉讓定價(jià)安排同時(shí)受到國內稅務(wù)部門(mén)和海關(guān)關(guān)注，但對稅務(wù)部門(mén)認可的轉讓定價(jià)安排，海關(guān)并沒(méi)有直接接受的義務(wù)。轉讓定價(jià)安排下的成交價(jià)格是否可以得到海關(guān)認可，取決于企業(yè)所提供的數據資料和文字說(shuō)明是否可以支持進(jìn)口申報價(jià)格系“公平的”和“符合一般商業(yè)慣例的”這一論點(diǎn)。
本案A公司應對海關(guān)質(zhì)疑時(shí)，母公司給予了充分支持，其不僅向海關(guān)提供了其與母公司之間的交易價(jià)格形成機制說(shuō)明、進(jìn)口商品的境外成本構成及憑證、母公司利潤合理性分析，還提供了A公司境內銷(xiāo)售的成本構成及利潤率合理性分析。在大量翔實(shí)的數據資料和文字說(shuō)明面前，海關(guān)最終接受了A公司的申報價(jià)格。
02
海關(guān)不認可企業(yè)申報價(jià)格
案情：C公司從其境外母公司進(jìn)口商品，種類(lèi)多達百余種，但海關(guān)發(fā)現其申報價(jià)格普遍低于海關(guān)掌握的同類(lèi)商品行情，遂向C公司制發(fā)《中華人民共和國海關(guān)價(jià)格質(zhì)疑通知書(shū)》。C公司未在期限內向海關(guān)提供價(jià)格合理性的說(shuō)明，后海關(guān)自行向當地稅務(wù)局了解得知，C公司曾向稅務(wù)局提供過(guò)轉讓定價(jià)的同期資料，C公司自此才開(kāi)始配合海關(guān)工作。根據C公司后續提供的資料，海關(guān)發(fā)現C公司境外母公司同時(shí)向C公司和其他中國代理商銷(xiāo)售貨物，但價(jià)格存在差異。中國代理商的購買(mǎi)價(jià)格（成本基礎價(jià)＋20%～40%）高于C公司的購買(mǎi)價(jià)格（成本基礎價(jià)＋5%左右的利潤）。同時(shí)，海關(guān)對該類(lèi)商品進(jìn)行了行業(yè)調研，了解到母公司所在國同行業(yè)上市公司的平均利潤水平為25%，因此認為母公司向C公司銷(xiāo)售時(shí)，僅取得5%的利潤不符合一般商業(yè)慣例，故認定買(mǎi)賣(mài)雙方的特殊關(guān)系影響了成交價(jià)格，并以成本基礎價(jià)＋25%利潤對申報價(jià)格進(jìn)行了估價(jià)。
案例分析
根據《審價(jià)辦法》規定，買(mǎi)賣(mài)雙方存在特殊關(guān)系時(shí)，境內子公司如果能夠證明其成交價(jià)格與十七條規定三種價(jià)格相近，則可認定特殊關(guān)系未影響成交價(jià)格。無(wú)論對于企業(yè)還是海關(guān)來(lái)講，取證的過(guò)程都十分困難。當企業(yè)舉證困難或抗拒海關(guān)質(zhì)疑時(shí)，海關(guān)也會(huì )主動(dòng)通過(guò)各種方法來(lái)論證其觀(guān)點(diǎn)。
本案中，海關(guān)不僅主動(dòng)向稅務(wù)局調取了企業(yè)申報的同期資料，還以走訪(fǎng)的形式了解到C公司母公司所在國同行業(yè)的平均利潤水平，不僅否定了企業(yè)申報價(jià)格的合理性，還找到了估價(jià)時(shí)可供使用的數據依據。因此，企業(yè)很有必要了解海關(guān)的審價(jià)思路，提前做好防范工作，并在磋商中盡量取得主動(dòng)地位。
03
海關(guān)不認可企業(yè)申報價(jià)格
案情：W公司是一家外商獨資的化工品銷(xiāo)售公司，從其境外母公司進(jìn)口化工品，并銷(xiāo)售給國內的最終用戶(hù)。某海關(guān)在對化工類(lèi)進(jìn)口貨物開(kāi)展的價(jià)格監控的過(guò)程中，發(fā)現W公司進(jìn)口的某種化工品價(jià)格水平總體較低，遂向K公司提出價(jià)格質(zhì)疑。W公司提交的說(shuō)明材料表明，其境外母公司的產(chǎn)品一部分通過(guò)W公司銷(xiāo)售給最終用戶(hù)，另一部分則由國內最終用戶(hù)從母公司直接采購。W公司與其母公司間的交易價(jià)格根據集團內部轉讓定價(jià)政策確定：進(jìn)口價(jià)格＝國內銷(xiāo)售價(jià)格×（1－再銷(xiāo)售利潤率）；考慮到W公司需承擔在所在國的廣告宣傳、樣品提供及技術(shù)支持等職能與服務(wù)，確定48%的境內銷(xiāo)售毛利率。然而，W公司無(wú)法證明其在中國承擔了上述職能，海關(guān)審查發(fā)現，該職能實(shí)際由其母公司直接承擔。海關(guān)認為，這部分成本應加入到母公司向W公司出售的價(jià)格之中。
本案中，盡管存在國內最終用戶(hù)直接采購記錄，但是W公司認為并非處于同一商業(yè)水平，因此拒絕海關(guān)直接使用相同或類(lèi)似貨物價(jià)格進(jìn)行估價(jià)；W公司與海關(guān)也都沒(méi)有找到倒扣價(jià)格法和計算價(jià)格法所需使用的客觀(guān)量化依據。最終，海關(guān)與W公司磋商決定，將其母公司承擔的廣告等職能從再銷(xiāo)售利潤率中扣除，將再銷(xiāo)售利潤率從48%調至38%，對W公司進(jìn)行補稅。
案例分析
該案是在海關(guān)做專(zhuān)項價(jià)格監控發(fā)現的，是海關(guān)發(fā)現特殊關(guān)系交易價(jià)格不符合成交價(jià)格條件的一種方式。海關(guān)通關(guān)一體化改革以后，將由設在上海、廣州和京津的三個(gè)稅管中心集中對稅收要素進(jìn)行審核，打破了原有審單工作的地域性，使得價(jià)格信息能夠更完整呈現在海關(guān)面前。
跨國公司在與海關(guān)就特殊關(guān)系是否影響成交價(jià)格進(jìn)行磋商時(shí)，通常會(huì )披露轉讓定價(jià)政策，但海關(guān)不會(huì )直接適用，而是會(huì )對政策本身的合理性以及是否被完整、合理使用進(jìn)行考察，企業(yè)需要對轉讓定價(jià)政策的執行提供相應證據。本案中，企業(yè)無(wú)法證明其承擔了中國境內的相關(guān)職能，因此不具備直接適用轉讓定價(jià)政的條件，申報價(jià)格繼而被海關(guān)否定,雙方通過(guò)磋商對價(jià)格重新進(jìn)行了認定。
作者：趙晶（北京德和衡律師事務(wù)所律師）
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