| 本章介紹營(yíng)業(yè)稅納稅人，、扣繳義務(wù)人、營(yíng)業(yè)稅的計稅依據、營(yíng)業(yè)稅的稅目、稅率、營(yíng)業(yè)稅的計稅依據、營(yíng)業(yè)稅的稅目、稅率、營(yíng)業(yè)稅的計稅依據、營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、營(yíng)業(yè)稅的納稅地點(diǎn)和營(yíng)業(yè)稅的減免稅規定等稅收政策法規的基礎上，重點(diǎn)分析企業(yè)的兼營(yíng)行為、應稅項目定價(jià)、混合銷(xiāo)售和利用減免稅政策等四個(gè)有代表性的納稅籌劃做法，并對企業(yè)合作建房、建筑工程承包、分解營(yíng)業(yè)額和對外投資的營(yíng)業(yè)稅籌劃案例進(jìn)行解剖，說(shuō)明納稅籌劃的做法。
第一節 營(yíng)業(yè)稅的納稅法規
營(yíng)業(yè)稅是對在我國境內提供應稅勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種流轉稅。就其性質(zhì)而言，營(yíng)業(yè)稅在我國實(shí)行具有悠久的歷史，是一個(gè)典型的流轉稅種，它以提供勞務(wù)服務(wù)收人為計稅的主要依據，是地方財政收人的主要來(lái)源。 一、營(yíng)業(yè)稅納稅入 在我國境內提供應稅勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人。 在我國“境內”，是指實(shí)際稅收行政管理的區域。具體情況是：（1）所提供的勞務(wù)發(fā)生在境內；（2）在境內載運旅客或貨物出境；（3）在境內組織旅客出境旅游；（4）轉讓的無(wú)形資產(chǎn)在境內使用；（5）所銷(xiāo)售的不動(dòng)產(chǎn)在境內；（6）在境內提供保險勞務(wù)：一是境內保險機構提供的保險勞務(wù)，但不包括境內保險機構為出口貨物提供的保險；二是境外保險機構以在境內的物品為標的提供的保險勞務(wù)。 應稅勞務(wù)是指：屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè )業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。 單位是指：國有企業(yè)、集體企業(yè)、私有企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)、其他企業(yè)和行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì )團體、其他單位。 個(gè)人是指：個(gè)體工商業(yè)戶(hù)及其他有經(jīng)營(yíng)收入的個(gè)人（包括外籍個(gè)人）。 二、扣繳義務(wù)人 為了加強稅收的源泉控制、簡(jiǎn)化征收手續，營(yíng)業(yè)稅條例規定了扣繳義務(wù)人，下列單位和個(gè)人直接負有代扣代繳營(yíng)業(yè)稅的義務(wù)： （一）境外單位或個(gè)人在境內發(fā)生應稅行為時(shí)的扣繳義務(wù)人 境外單位或個(gè)人在境內發(fā)生應稅行為而在境內沒(méi)設有經(jīng)營(yíng)機構的，其應納稅款以代理者為扣繳義務(wù)人，沒(méi)有代理行的，以受讓者或購買(mǎi)者為扣繳義務(wù)人。 （二）金融業(yè)的扣繳義務(wù)人 在金融業(yè)務(wù)中，委托金融機構發(fā)放貸款，以委托發(fā)放貸款的金融機構為扣繳義務(wù)人。 保險業(yè)務(wù)由初保人全權繳納，分保人的分保業(yè)務(wù)不再繳納營(yíng)業(yè)稅。 （三）建筑業(yè)的扣繳義務(wù)人 建筑業(yè)實(shí)行分包或轉包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人。 （四）文化體育業(yè)的扣繳義務(wù)人 單位和個(gè)人進(jìn)行演出由他人售票的，其應納稅款以售票者為扣繳義務(wù)人。 （五）轉讓無(wú)形資產(chǎn)的扣繳義務(wù)人 個(gè)人轉讓除土地使用權外的其他無(wú)形資產(chǎn)，其應納稅款以受讓人為扣繳義務(wù)人。 三、營(yíng)業(yè)稅的稅目和稅率 現行營(yíng)業(yè)稅，區分不同行業(yè)和經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，設計了九個(gè)稅目、三檔稅率，具體是： 1．對交通運輸業(yè)（包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸、裝卸搬運）、建筑業(yè)（包括建筑、安裝、修繕、裝飾及其他工程作業(yè)）、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)等基礎產(chǎn)業(yè)和鼓勵發(fā)展的行業(yè)適用較低的3％稅率。 2．對服務(wù)業(yè)（包括代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)及其他服務(wù)業(yè)）、金融保險業(yè)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)（包括轉讓土地使用權、專(zhuān)利權、非專(zhuān)利技術(shù)、商標權、著(zhù)作權、商譽(yù)）和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)（包括銷(xiāo)售建筑物及其他土地附著(zhù)物）適用較高的5％的稅率。 3．娛樂(lè )業(yè)（包括歌廳、舞廳、卡拉OK歌舞廳、音樂(lè )茶座、臺球、高爾夫球、保齡球、游藝）適用20％的稅率。 為了解決納稅人兼營(yíng)不同稅目應稅行為不分別核算，稅率高低不同不好計算的問(wèn)題，營(yíng)業(yè)和暫行條例規定：納稅人兼有不同稅目應稅行為的，應分別核算不同稅目的營(yíng)業(yè)額，未分別核算營(yíng)業(yè)額的，從高適用稅率。 四、營(yíng)業(yè)稅的計稅依據 （一）營(yíng)業(yè)稅的計稅依據的一般規定 營(yíng)業(yè)稅的計稅依據又稱(chēng)營(yíng)業(yè)稅的計稅營(yíng)業(yè)額。稅法規定，營(yíng)業(yè)稅的計稅依據為應稅營(yíng)業(yè)額，是納稅人提供應稅勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)向對方收取的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用。 從上述規定可看出，營(yíng)業(yè)稅的計稅依據是提供應稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額、轉讓無(wú)形資產(chǎn)的轉讓額或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售額，統稱(chēng)為營(yíng)業(yè)額。它是納稅人向對方收取的全部?jì)r(jià)款，包括在價(jià)款之外取得的一切費用，如手續費、服務(wù)費和基金等。顯然，它與納稅人財務(wù)會(huì )計核算中的銷(xiāo)售收人是不同的。這也體現了一切稅收人都要征稅的基本原則。 （二）營(yíng)業(yè)稅的計稅依據的特殊規定 1．價(jià)格明顯偏低又無(wú)正當理由，由稅務(wù)機關(guān)核定計稅依據的方法 對納稅人提供應稅勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏低而無(wú)正當理由的，主管稅務(wù)機關(guān)有權依據以下原則確定營(yíng)業(yè)額： （1）按納稅人當月提供的同類(lèi)應稅勞務(wù)或者銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。 （2）按納稅人最近時(shí)期提供的同類(lèi)應稅勞務(wù)或者銷(xiāo)售同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。 （3）按下列公式核定計稅價(jià)格： 計稅價(jià)格﹦成本×（1﹢成本利潤率）÷（1–營(yíng)業(yè)稅稅率） 上述公式中的成本利潤率，由省、自治區、直轄市地方稅務(wù)局確定。 2．可以從計稅依據中扣除的項目 （1）運輸企業(yè)自我國境內運輸旅客或者貨物出境，在境外改由其他運輸企業(yè)承運乘客或者貨物的，以全程運費減去付給該承運企業(yè)的運費后的余額為營(yíng)業(yè)額。 （2）旅游企業(yè)組織旅游團到我國境外旅游，在境外改由其他旅游企業(yè)接團的，以全程旅游費減支付給該接團企業(yè)的旅游費后的余額為營(yíng)業(yè)額。 （3）建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。 （4）轉貸業(yè)務(wù)，以貸款利息減去借款利息后的余額為營(yíng)業(yè)額。 （5）外匯、有價(jià)證券、期貨買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)，以賣(mài)出價(jià)減去買(mǎi)入價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。 （6）財政部規定的其他情形。 五、營(yíng)業(yè)稅應納稅額的計算 營(yíng)業(yè)稅應納稅額的計算公式為：應納稅額＝營(yíng)業(yè)額×稅率 應納稅額按人民幣計算。納稅人按外匯結算營(yíng)業(yè)收入的，應當按規定先折算成人民幣后，再計算應納稅額。 六、納稅期限 營(yíng)業(yè)稅納稅期限由主管稅務(wù)機關(guān)依據稅人應納稅額的大小分別核定為5日、10日、15日或1個(gè)月，不能按期納稅的，可按次納稅。 以1個(gè)月為一期的納稅人，于期滿(mǎn)后10日內申報納稅；以5日、10日或15日為一期的納稅人自期滿(mǎn)后的5日內預繳稅款；次月1日起10日內申報納稅并結算上月應納的稅款。 營(yíng)業(yè)稅的扣繳義務(wù)人的解繳稅款比照上述規定執行。 七、營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間 （一）營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的一般規定 營(yíng)業(yè)稅暫行條例第九條規定：營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項或取得索取營(yíng)業(yè)收入款項憑據的當天。 （二）營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的特殊規定 為了適應不同行業(yè)經(jīng)營(yíng)、核算情況，營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則規定了一些特殊規定，具體項目如下： 1．建筑業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間 根據施工企業(yè)合計制度的規定和施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，稅法規定的建筑業(yè)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如下： （1）實(shí)行合同完成后一次結算工程價(jià)款辦法的工程合同，應于合同完成，施工企業(yè)與發(fā)包單位進(jìn)行工程合同價(jià)款結算時(shí)，確認為收入實(shí)現，實(shí)現的收入額為承發(fā)包雙方結算的合同價(jià)款總額。 （2）實(shí)行旬末或月中預支，月終結算，竣工后清算辦法的工程合同，應分期確認合同價(jià)款收人的實(shí)現。 （3）實(shí)行按工程形象進(jìn)度劃分不同階段，分階段結算工程價(jià)款辦法的工程合同，應按合同規定的形象進(jìn)度分次確認已完階段工程收入的實(shí)現。 （4）實(shí)行其他結算方式的工程合同，其合同收益按合同規定的結算方式和結算時(shí)間，與發(fā)包單位結算工程價(jià)款時(shí)確定為收入一次或分次實(shí)現。 （5）納稅人自建建筑物后銷(xiāo)售的，其自建行為的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為其銷(xiāo)售自建建筑物并收訖營(yíng)業(yè)款或者取得索取營(yíng)業(yè)額憑據的當天。 2．轉讓無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間 對納稅人轉讓土地使用權等無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，采用預收款方式的（包括預收的定金），其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預收款的當天。 單位將不動(dòng)產(chǎn)轉讓與他人，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為不動(dòng)產(chǎn)所有權讓與的當天。 八、營(yíng)業(yè)稅的納稅地點(diǎn) 營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)，總的原則是在發(fā)生地納稅，即納稅人提供應稅勞務(wù)，具體內容如下： 1．納稅人提供應稅勞務(wù)，應當向應稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。納稅人從事運輸業(yè)務(wù)，應當向其機構所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。 2．納稅人轉讓土地使用權，應當向土地所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。納稅人轉讓其他無(wú)形資產(chǎn)，應當向其機構所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。 3．納稅人銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，應當向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。 九、營(yíng)業(yè)稅的減稅、免稅規定 營(yíng)業(yè)稅的減免稅規定，主要有如下項目： 1．托兒所、幼兒園、養老院、殘疾人福利機構提供的育養服務(wù)、婚姻服務(wù)等。 2．殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)。即殘疾人員本人為社會(huì )提供的勞務(wù)。 3．醫院、診所、其他醫療機構提供的醫療服務(wù)。 4．學(xué)校及其他教育機構提供的教育勞務(wù)、學(xué)生勤工儉學(xué)所提供的勞務(wù)服務(wù)。 5．農業(yè)機耕、排灌、病蟲(chóng)害防治、農牧以及相關(guān)技術(shù)培訓、家禽、畜牧和疾病防治業(yè)務(wù)。 6．紀念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書(shū)畫(huà)館、圖書(shū)館、文物保護單位舉辦文化活動(dòng)所售門(mén)票業(yè)務(wù)、宗教場(chǎng)所舉辦文化、宗教活動(dòng)的業(yè)務(wù)。 7．將土地使用權轉讓給農業(yè)生產(chǎn)者用于農業(yè)生產(chǎn)的，免征營(yíng)業(yè)稅。 8．個(gè)人轉讓著(zhù)作權，免征營(yíng)業(yè)稅。 9．科研單位的技術(shù)轉讓收入免征營(yíng)業(yè)稅。 10．從事社區居民服務(wù)業(yè)下崗職工、個(gè)體工商業(yè)戶(hù)或者下崗職工占企業(yè)總人數60％以上的企業(yè)，自向稅務(wù)機關(guān)備案（稅務(wù)登記）之日起，其取得的社區居民服務(wù)業(yè)收入三年內免征營(yíng)業(yè)稅。 11．對個(gè)人購買(mǎi)并居住超過(guò)1年的普通住宅，銷(xiāo)售收入免征營(yíng)業(yè)稅；個(gè)人自建自用住房銷(xiāo)售時(shí)免征營(yíng)業(yè)稅。 12．對專(zhuān)項國債轉貸取得的利息收入免征營(yíng)業(yè)稅。 13．對人民銀行提供給地方商業(yè)銀行，由地方商業(yè)銀行轉貸給地方政府用于清償農村合作基金債務(wù)的專(zhuān)項貸款，利息收入免征營(yíng)業(yè)稅。 14．對保險公司開(kāi)展的1年期限以上的返還性人身保險業(yè)務(wù)，免征營(yíng)業(yè)稅。
第二節 營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃實(shí)例
一、利用兼營(yíng)行為進(jìn)行納稅籌劃 雖然稅法對增值稅和營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍作了明確的界定，但企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，增值稅應稅的貨物和營(yíng)業(yè)稅應稅的勞務(wù)經(jīng)常一起提供；即便是營(yíng)業(yè)稅的勞務(wù)項目，納稅人也經(jīng)常兼業(yè)并提供不同稅率項目的勞務(wù)，這就是稅法上所說(shuō)的兼營(yíng)活動(dòng)。 納稅人兼營(yíng)增值稅應稅勞務(wù)與貨物或營(yíng)業(yè)稅應稅勞務(wù)項目的，應分別核算增值稅應稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷(xiāo)售額或者營(yíng)業(yè)稅應稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。不分別核算或者不能夠準確核算的，其應稅勞務(wù)與貨物或者非應稅勞務(wù)應一并征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。 對營(yíng)業(yè)稅納稅人兼有不同稅目的應稅行為，應分別核算不同稅目的營(yíng)業(yè)額。未按不同稅目分別核算營(yíng)業(yè)額的，從高適用稅率。這就是說(shuō)，營(yíng)業(yè)稅稅率高的項目的營(yíng)業(yè)額，與營(yíng)業(yè)稅稅率低的項目的營(yíng)業(yè)額混合在一起時(shí)，按營(yíng)業(yè)稅稅率高的項目適用稅率計征營(yíng)業(yè)稅。例如：餐廳既經(jīng)營(yíng)飲食業(yè)又經(jīng)營(yíng)卡拉0K等娛樂(lè )業(yè)的，飲食業(yè)的適用稅率為5％，娛樂(lè )業(yè)的適用稅率為20％，如果未分別核算營(yíng)業(yè)額的，就應按娛樂(lè )業(yè)適用的20％稅率，全額計征營(yíng)業(yè)稅。 對此，我們必須十分清楚稅法中有關(guān)的規定，準確地核算兼營(yíng)的不同項目，以免從高適用稅率，加重自己的稅收負擔。 二、應稅項目定價(jià)的籌劃案例 在經(jīng)濟活動(dòng)過(guò)程中，從事?tīng)I業(yè)稅規定的應稅項目，與從事增值稅、消費稅規定的應稅項目，在價(jià)格的確定上是有所不同的。營(yíng)業(yè)稅的征稅項目以服務(wù)業(yè)為主，其價(jià)格大部分是明碼標價(jià)的；而貨物的銷(xiāo)售，則多為經(jīng)營(yíng)雙方面議價(jià)格。這樣，就為營(yíng)業(yè)稅納稅人以較低的價(jià)格申報營(yíng)業(yè)額、少繳營(yíng)業(yè)稅提供了可能。營(yíng)業(yè)稅應納稅營(yíng)業(yè)額是：納稅人提供應稅勞務(wù)轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)向對方收取的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用。確定營(yíng)業(yè)額是利用應稅項目定價(jià)的營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃的關(guān)鍵所在。 例如：甲企業(yè)向乙企業(yè)出售舊設備一批，設備原值為2 500萬(wàn)元，雙方議定設備交易價(jià)為1 500萬(wàn)元；同時(shí)進(jìn)行專(zhuān)有技術(shù)轉讓?zhuān)潭▽?zhuān)有技術(shù)費為500萬(wàn)元。其應交納的營(yíng)業(yè)稅為： 應納稅額﹦500×5％﹦25（萬(wàn)元） 納稅籌劃的做法：將技術(shù)轉讓費隱藏在設備價(jià)款中，多收設備費，少收或不收技術(shù)轉讓費，這樣就可不交或少交營(yíng)業(yè)稅，并且可少交納印花稅。 三、利用混合銷(xiāo)售的納稅籌劃 混合銷(xiāo)售行為既涉及增值稅的問(wèn)題又涉及營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題，所以在營(yíng)業(yè)稅的繳納中，也要注意對混合銷(xiāo)售行為進(jìn)行納稅籌劃?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例》規定：一項銷(xiāo)售行為如果既涉及應稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，不征收營(yíng)業(yè)稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為提供應稅勞務(wù)，應當征收營(yíng)業(yè)稅。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主并兼營(yíng)應稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在內。所謂以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，是指納稅人的年貨物銷(xiāo)售額與非增值稅應稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計數中，年貨物銷(xiāo)售額超過(guò)50％，非增值稅應稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額低于50％。 例如：某連鎖超市商業(yè)公司銷(xiāo)售空調器1000臺，不合稅銷(xiāo)售額250萬(wàn)元，當月可抵扣進(jìn)項稅額40萬(wàn)元；同時(shí)為客戶(hù)提供上門(mén)安裝業(yè)務(wù)，收取安裝費23．4萬(wàn)元。 按稅法規定，銷(xiāo)售空調器屬于增值稅的范圍，取得的安裝費屬于營(yíng)業(yè)稅中建筑業(yè)稅目的納稅范圍，即該項銷(xiāo)售行為涉及增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩個(gè)稅種。但該項銷(xiāo)售行為所銷(xiāo)售的空調器和收取的安裝費又是因同一項銷(xiāo)售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。因此該連鎖起市商業(yè)公司的這種銷(xiāo)售行為實(shí)際上是一種混合銷(xiāo)售行為。由于該連鎖超市商業(yè)公司是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，故該連鎖超市商業(yè)公司取得的安裝費收入23．4萬(wàn)元，應并入空調器的價(jià)款一并繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅。其應納稅額﹦［250﹢23．4÷（1﹢17％）］×17％–40﹦5．9萬(wàn)元； 納稅籌劃做法：該連鎖超市商業(yè)公司把安裝空調器的部門(mén)獨立出來(lái)，并實(shí)行獨立核算，這樣，空調器的安裝費就不再交納增值稅，改為交納營(yíng)業(yè)稅。其應納稅款計算如下： 應納稅額﹦250×17％–40﹢23．4×3％﹦2．5＋0．7﹦3．2（萬(wàn)元） 與不進(jìn)行納稅籌劃相比可少交稅款﹦5．9–3．2﹦2．7（萬(wàn)元） 一般情況下，營(yíng)業(yè)稅的稅收負擔會(huì )輕一些，尤其是在混合銷(xiāo)售中進(jìn)項稅額相對較少的情況下更是如此。因此，對于混合銷(xiāo)售行為，應考慮稅收因素，積極籌劃，以減輕自身的稅收負擔。 四、合作建房的籌劃案例 合作建房是指一方提供擁有土地，另一方擁有資金，雙方合作建造房屋。在實(shí)際操作中兩種方式；一是純粹“以物易物”方式，二是“雙方組建上個(gè)聯(lián)營(yíng)企業(yè)”方式。兩種方式因具體做法不同在稅收法律關(guān)系上也不相同。下面通過(guò)例子來(lái)說(shuō)明。 例如：A、B是兩個(gè)依法成立獨立核算的內資企業(yè)，經(jīng)雙方友好協(xié)商，決定合作進(jìn)行商品房開(kāi)發(fā)。合同約定A企業(yè)提供土地使用權，B企業(yè)提供資金，商品房建成后，經(jīng)評估該建筑物價(jià)值6000萬(wàn)元，由雙方平分。 第一種做法：A企業(yè)將土地所有權轉讓給B企業(yè)，由B企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，A企業(yè)通過(guò)轉讓土地使用權而擁有該房產(chǎn)的一半所有權，應以轉讓無(wú)形資產(chǎn)的稅目計征營(yíng)業(yè)稅，應納稅額﹦3 000×5％﹦150（萬(wàn)元）。 第二種做法：A企業(yè)以土地使用權出資、B企業(yè)以貨幣資金出資合股成立一個(gè)獨立核算的合營(yíng)企業(yè)C來(lái)進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，房屋建成后，雙方采用風(fēng)險共擔，利潤共享的分配方式?，F行營(yíng)業(yè)稅法規規定：以無(wú)形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承當投資風(fēng)險的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。由于A(yíng)企業(yè)投入的土地使用權是無(wú)形資產(chǎn)，這樣A企業(yè)就可少繳150萬(wàn)元戶(hù)稅款。 五、建筑工程承包的籌劃案例 現行營(yíng)業(yè)稅暫行條件規定：建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。對工程承包公司與建設單位是否簽訂承包合同將劃歸營(yíng)業(yè)稅兩個(gè)不同的稅目。建筑業(yè)適用的稅率是3％，服務(wù)業(yè)適用的稅率是5％。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設單位簽有建筑安裝工程承包合同，則無(wú)論其是否參與施工，均應按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。如果工程承包公司不與建設單位簽訂合同，而只負責工程的組織協(xié)調等業(yè)務(wù)，則對工程公司的此項業(yè)務(wù)收入應按“服務(wù)業(yè)”5％的稅率計征營(yíng)業(yè)稅。 例如：乙單位有一工程項目需找施工單位承建，在甲工程公司的努力下，由丙建筑公司與乙單位簽訂承建合同，合同金額為5 000萬(wàn)元，另外乙單位付給甲公司勞務(wù)費50萬(wàn)元。 甲公司應納營(yíng)業(yè)稅稅額﹦50×5％﹦2．5（萬(wàn)元） 乙公司應納營(yíng)業(yè)稅稅額﹦5 000×3％﹦150（萬(wàn)元） 兩公司合計應納營(yíng)業(yè)稅稅額﹦2．5﹢150﹦152．5（萬(wàn)元） 如果甲公司進(jìn)行籌劃，直接與乙單位簽訂合同，合同金額為5050萬(wàn)元，然后再將工程以5 000萬(wàn)元轉包給丙公司，則： 甲公司應納稅額﹦（5 050–5 000）×3％﹦1．5（萬(wàn)元） 乙公司應納營(yíng)業(yè)稅稅額﹦5 000×3％﹦150（萬(wàn)元） 兩公司合計應納營(yíng)業(yè)稅稅額﹦1．58﹢150﹦151．5（萬(wàn)元） 節稅額﹦152．5–151．5﹦1（萬(wàn)元） 經(jīng)過(guò)納稅籌劃后，可以節約營(yíng)業(yè)稅額15 000元，但卻增加了應交印花稅3 000元的支出。因為按照印花稅條例規定：甲公司與丙公司簽訂5 000萬(wàn)元的建筑安裝工程公司，雙方都要按建筑安裝工程承包合同規定的印花稅稅率為0．3％。，計算交納印花稅，其應納印花稅額合計3 000元，實(shí)際節稅額為7 000元。 六、分解營(yíng)業(yè)額的籌劃案例 營(yíng)業(yè)稅的特點(diǎn)是，只要有取得營(yíng)業(yè)收入，就要繳納營(yíng)業(yè)稅，而不管其成本、費用的大小，即使沒(méi)有利潤，只要有了營(yíng)業(yè)額，也要依法繳稅。對此的納稅籌劃做法是：通過(guò)減少納稅環(huán)節，分解應稅營(yíng)業(yè)額，達到合理節約稅收的目的?，F舉例說(shuō)明： 例如：某展覽公司為外地公司舉辦各種展覽會(huì )。2003年3月份在廣州市某展覽館成功舉辦一期出口產(chǎn)品展覽會(huì )，吸引了300家客商參展，取得營(yíng)業(yè)收入800萬(wàn)元，展覽公司收入后，應還展覽館租金400萬(wàn)元。 展覽公司的收入，屬中介服務(wù)，按服務(wù)業(yè)計征營(yíng)業(yè)稅。其應納營(yíng)業(yè)稅稅額是： 應納稅額﹦800×5％﹦40（萬(wàn)元） 如果展覽公司舉辦展覽時(shí)，讓客戶(hù)分別繳費，展覽公司按400萬(wàn)元給客戶(hù)開(kāi)票，展覽館按400萬(wàn)元給客戶(hù)開(kāi)票。分解后，展覽公司應納的營(yíng)業(yè)稅稅額為： 應納稅額﹦400×5％﹦20（萬(wàn)元） 通過(guò)納稅籌劃，展覽公司少交了營(yíng)業(yè)稅20萬(wàn)元，并且不會(huì )因此而增加其客戶(hù)和展覽館的稅收負擔。 七、利用減免稅政策進(jìn)行納稅籌劃 營(yíng)業(yè)稅的征稅所涉及的行業(yè)較多，其減稅、免稅的規定也比較多，利用減免稅政策進(jìn)行納稅籌劃，主要包括三方面內容：一是要充分了解減免稅政策的基本內容，二是掌握獲得減免稅優(yōu)惠必須具備的條件，三是企業(yè)的減免稅做法要得到稅務(wù)局的認可?，F行營(yíng)業(yè)稅的減稅、免稅主要體現在如下幾方面，在實(shí)際的操作中，可以加以充分考慮利用： 1．托兒所、幼兒園、養老院、殘疾人福利機構的減免稅的優(yōu)惠政策規定； 2殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)的減免稅的優(yōu)惠政策規定； 3．醫院、診所和其他醫療機構提供的醫療服務(wù)的減免稅的優(yōu)惠政策規定； 4．學(xué)校和其他教育機構提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)的減免稅的優(yōu)惠政策規定； 5．農業(yè)機耕、排灌、病蟲(chóng)害防治、植保、農牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓業(yè)務(wù)，家禽、牧畜、水生動(dòng)物的配種和疾病防治的減免稅的優(yōu)惠政策規定； 6．紀念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書(shū)畫(huà)院、圖書(shū)館、文物保護單位舉辦文化活動(dòng)的門(mén)票收入，宗教場(chǎng)所舉辦文化、宗教活動(dòng)的門(mén)票收入的減免稅的優(yōu)惠政策規定。 八、對外投資的營(yíng)業(yè)稅籌劃 營(yíng)業(yè)稅的又一個(gè)特點(diǎn)是，只要企業(yè)取得的收入，符合營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，就要繳納營(yíng)業(yè)稅，而不管其是實(shí)際的經(jīng)營(yíng)收入，還是轉讓財產(chǎn)物資的收入，都要依法繳納營(yíng)業(yè)稅。對此的納稅籌劃做法是：通過(guò)變更收人項目，避開(kāi)營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，達到合理節約稅收成本的目的?，F舉例說(shuō)明： 例如：某內資企業(yè)準備與某外國企業(yè)聯(lián)合投資設立中外合資企業(yè)，投資總額為6 000萬(wàn)元，注冊資本為3 000萬(wàn)元，中方1 200萬(wàn)元，占40％，外方1 800萬(wàn)元，占60％。中方準備以自己使用過(guò)的機器設備1 200萬(wàn)元和房屋建筑物1 200萬(wàn)元投入，投入方式有兩種： 1．以機器設備作價(jià)1 200萬(wàn)元作為注冊資本投入，房屋、建筑物作價(jià)1 200萬(wàn)元作為其他投入。 2．以房屋、建筑物作價(jià)1 200萬(wàn)元作為注冊資本投入，機器設備作價(jià)1 200萬(wàn)元作為其他投入。 上述兩種方案看似字面上的交換，但事實(shí)上蘊含著(zhù)豐富的稅收內涵，最終結果也大相徑庭。 方案一，按照稅法規定，企業(yè)以設備作為注冊資本投入，參與合資企業(yè)利潤分配，同時(shí)承擔投資風(fēng)險，不征增值稅和相關(guān)稅金及附加。但把房屋、建筑物直接作價(jià)給另一企業(yè)，作為新企業(yè)的負債，不共享利潤、共擔風(fēng)險，應視同房產(chǎn)轉讓?zhuān)枰U納營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費附加及契稅，具體數據為： 營(yíng)業(yè)稅﹦1 200×5％﹦60（萬(wàn)元） 城建稅、教育費附加﹦60×（7％﹢3％）﹦6（萬(wàn)元） 契稅﹦1 200×3％﹦36（萬(wàn)元）（由受讓方繳納） 方案二，房屋、建筑物作為注冊資本投資入股，參與利潤分配，承擔投資風(fēng)險，按國家稅收政策規定，可以不征營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費附加，但需征契稅（由受讓方繳納）。同時(shí)，稅法又規定，企業(yè)出售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，其售價(jià)不超過(guò)原值的，不征增值稅。在方案二中，企業(yè)把自己使用過(guò)的機器設備直接作價(jià)給另一企業(yè)，視同轉讓固定資產(chǎn)，且其售價(jià)一般達不到設備原價(jià)，因此，按政策規定可以不征增值稅。其最終的稅收負擔： 契稅﹦1 200×3％﹦36（萬(wàn)元）（由受讓方繳納） 結論：從上述兩個(gè)方案的對比中可以看到，中方企業(yè)在投資過(guò)程中，雖然只改變了幾個(gè)字，但由于改變了出資方式，最終使稅收負擔相差66萬(wàn)元。這只是投資籌劃鏈條中的小小一環(huán)，對企業(yè)來(lái)說(shuō)，投資是一項有計劃、有目的的行動(dòng)，納稅又是投資過(guò)程中必盡的義務(wù)，企業(yè)越早把投資與納稅結合起來(lái)規劃，就越容易綜合考慮稅收負擔，達到創(chuàng )造最佳經(jīng)濟效益的目的。因此，筆者建議企業(yè)從投資開(kāi)始，把納稅籌劃納人企業(yè)總體規劃范疇。 |
聯(lián)系客服
