近日，財政部頒發(fā)了新會(huì )計準則，全面引入了公允價(jià)值計量屬性，并且給予了公司更大的自主權來(lái)調整其會(huì )計政策。新會(huì )計準則更多地體現了和國際會(huì )計準則的趨同，具有較大的積極意義。其中有關(guān)資產(chǎn)減值準備等準則降低了利潤操縱空間，而有關(guān)公允價(jià)值計量、固定資產(chǎn)折舊等準則卻擴大了企業(yè)利潤操縱空間，在這種情況下，一些公司仍然可能依據新準則運用新的手段來(lái)對公司業(yè)績(jì)進(jìn)行操縱。
新債務(wù)重組或者非貨幣性交易準則可能使公司盈余管理成本降低。原《債務(wù)重組》準則不允許債務(wù)人將債權人的讓步確認為重組收益，《非貨幣性交易》也規定以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值來(lái)確認換入資產(chǎn)的賬面價(jià)值。而新準則中的債務(wù)重組交易將以公允價(jià)值計量并允許債務(wù)人確認重組收益、非貨幣性交易中以公允價(jià)值確認換入資產(chǎn)并確認置換收益等。上市公司的控股股東很可能會(huì )在公司出現虧損的情況下，或者出于維持公司業(yè)績(jì)或者配股的需要，通過(guò)債務(wù)重組確認重組收益或者與上市公司以?xún)?yōu)質(zhì)資產(chǎn)換劣質(zhì)資產(chǎn)的非貨幣性交易，來(lái)改變上市公司的當期損益。此外，對于公允價(jià)值的確認問(wèn)題，也是一個(gè)操縱點(diǎn)。在發(fā)達的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值比較容易確認，但是在市場(chǎng)不充分的情況下，如何確認公允價(jià)值則是一個(gè)難題。
一改舊準則無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)支出全部計入管理費用的原則，新《無(wú)形資產(chǎn)》準則將企業(yè)的研發(fā)劃分成兩個(gè)階段，并允許開(kāi)發(fā)支出予以資本化，即將開(kāi)發(fā)支出歸入無(wú)形資產(chǎn)中定期進(jìn)行攤銷(xiāo)，和以前全部計入管理費用相比，大大降低了對當期利潤的沖擊。因此，允許開(kāi)發(fā)支出資本化無(wú)疑會(huì )增加科技及創(chuàng )新類(lèi)企業(yè)的利潤調節空間。雖然新準則對公司的研究階段和開(kāi)發(fā)階段的定義進(jìn)行了區分，但是，在實(shí)際操作中，由于無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)復雜、風(fēng)險大，將很難明確劃分研究和開(kāi)發(fā)兩個(gè)階段。因此，公司如何劃分研究階段和開(kāi)發(fā)階段，也就決定了研發(fā)支出費用化和資本化的分界點(diǎn)，從而達到了操縱業(yè)績(jì)，進(jìn)行盈余管理的目的。
而新《借款費用》準則給公司進(jìn)行借款費用盈余管理指引了道路。新準則規定，如果相關(guān)資產(chǎn)的購建或生產(chǎn)占用了專(zhuān)項借款之外的一般借款，被占用的一般借款的利息支出允許計入資產(chǎn)。根據新準則，公司可能在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產(chǎn)上打主意。例如，企業(yè)如欲提升業(yè)績(jì)，需要擴大利息資本化范圍，則可以采用一定的手段使專(zhuān)項借款之外的一般借款的利息支出符合計入資產(chǎn)的要求，另一方面，將已完工的固定資產(chǎn)長(cháng)期作為在建工程核算，這樣既延長(cháng)了利息支出計入資產(chǎn)的時(shí)間，又減少了折舊的計提，從而達到操縱利潤的目的。
新準則中，對無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)不再僅僅局限于直線(xiàn)法，并且攤銷(xiāo)年限也不再固定。因此，企業(yè)可能會(huì )通過(guò)調節無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限或方法來(lái)進(jìn)行盈余管理。通過(guò)減少攤銷(xiāo)年限和加速攤銷(xiāo)來(lái)提高公司的業(yè)績(jì)，或者以相反的手法來(lái)降低業(yè)績(jì)，達到盈余管理的目的。
類(lèi)似，上市公司只需要調整固定資產(chǎn)的折舊年限，就可以達到盈余管理的目的。由于上市公司的固定資產(chǎn)一般比較大，想在折舊上做文章的也多，因此，每年注冊會(huì )計師在對公司固定資產(chǎn)科目進(jìn)行審計的時(shí)候，主要關(guān)注固定資產(chǎn)的折舊政策和估計是否變更，并對折舊額進(jìn)行測試，防止公司多提或者少提折舊來(lái)調節利潤和資產(chǎn)。如今，新準則要求公司對固定資產(chǎn)折舊年限、方法及預計凈殘值至少每年復核一次，只要與原估計有差異時(shí)，就應當調整固定資產(chǎn)的折舊年限與凈殘值，并且調整的方法采用未來(lái)適用法，不用追溯調整。因此，上市公司只要找到證據證明其固定資產(chǎn)使用壽命與原估計有差異，就可以進(jìn)行會(huì )計估計變更，對業(yè)績(jì)進(jìn)行調整，從而達到操縱利潤的目的。
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