財稅[2009]111號：營(yíng)業(yè)稅若干免稅政策解析
2010-10-19 13:11:54 | 來(lái)源：稅務(wù)網(wǎng)校 | 作者：劉厚兵
由于修訂后的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細則在征稅范圍、境內外行為判定原則及價(jià)外費用的范圍等重新進(jìn)行了調整明確，為凸顯稅法根據國家產(chǎn)業(yè)發(fā)展導向，適時(shí)給予一些行業(yè)稅收優(yōu)惠的稅收調節作用，經(jīng)國務(wù)院批準，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于個(gè)人金融商品買(mǎi)賣(mài)等營(yíng)業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財稅[2009]111號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)財稅[2009]111號文），對有關(guān)營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)惠政策、執行時(shí)間、新老政策的銜接辦法等作了明確，并規定此前已征、多征稅款應從納稅人以后的應納稅額中抵減或予以退稅。
一、個(gè)人從事其他金融商品買(mǎi)賣(mài)收入仍免征營(yíng)業(yè)稅
新?tīng)I業(yè)稅條例第五條規定，納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應稅勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用。納稅人從事外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)，以賣(mài)出價(jià)減去買(mǎi)入價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。而此前，我國稅法對個(gè)人從事外匯等金融商品買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)等所取得的收入，是不征收營(yíng)業(yè)稅的。為繼續給予個(gè)人轉讓金融商品暫免營(yíng)業(yè)稅照顧，財稅[2009]111號文明確，對個(gè)人（包括個(gè)體工商戶(hù)及其他個(gè)人，下同）從事外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)取得的收入暫免征收營(yíng)業(yè)稅。即與新條例細則規定一樣，個(gè)人特指個(gè)體工商戶(hù)及其他個(gè)人，這也就意味著(zhù)，個(gè)人獨資企業(yè)、個(gè)人合伙企業(yè)從事金融商品買(mǎi)賣(mài)仍需要按規定繳納營(yíng)業(yè)稅。此處應注意，貨物期貨屬于增值稅征稅范圍不繳納營(yíng)業(yè)稅。
要點(diǎn)提示：目前新?tīng)I業(yè)稅條例第五條僅適用單位，不適用個(gè)人。單位從事該類(lèi)業(yè)務(wù)是不免征營(yíng)業(yè)稅的，對金融機構、上市公司、證券公司等機構投資者應按買(mǎi)賣(mài)差額如實(shí)征收。根據我國《證券法》的規定，有價(jià)證券應該包括國債、各種公司債券、股票、證券投資基金。因此，非金融機構轉讓上市公司股票應征收營(yíng)業(yè)稅。但為了扶持基金行業(yè)的發(fā)展，我國先后對基金行業(yè)提供了一定的營(yíng)業(yè)稅方面稅收政策優(yōu)惠，如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國社會(huì )保障基金有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財稅[2002]75號）規定，對社?；鹄硎聲?huì )、社?；鹜顿Y管理人運用社?；鹳I(mǎi)賣(mài)證券投資基金、股票、債券的差價(jià)收入，暫免征收營(yíng)業(yè)稅；《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于證券投資基金稅收政策的通知》（財稅[2004]78號）規定，自2004年1月1日起，對證券投資基金（封閉式、開(kāi)放式證券投資基金）管理人運用基金買(mǎi)賣(mài)股票、債券的差價(jià)收入，繼續免征營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅。該政策規定沒(méi)有作廢，目前仍在執行。也就是說(shuō)，2009年1月1日后，所有經(jīng)證監會(huì )批準設立的封閉式和開(kāi)放式證券投資基金運用基金資產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)股票、債券仍不征收營(yíng)業(yè)稅。
二、四種個(gè)人無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)等行為暫免征營(yíng)業(yè)稅
新細則第五條將過(guò)去“單位無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)繳納營(yíng)業(yè)稅”調整為“單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權無(wú)償送其他單位或者個(gè)人”，也就是說(shuō)，按新細則規定：無(wú)論單位或個(gè)人，只要發(fā)生不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權無(wú)償贈送，就要繳納營(yíng)業(yè)稅。即個(gè)人無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)，如房產(chǎn)等，在2008年年底之前是不征收營(yíng)業(yè)稅的，新條例實(shí)施后表明從2009年要開(kāi)始征收。但屬于所列四種情形之一的，暫免征收營(yíng)業(yè)稅。分別是：離婚財產(chǎn)分割；無(wú)償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹；無(wú)償贈與對其承擔直接撫養或者贍養義務(wù)的撫養人或者贍養人；房屋產(chǎn)權所有人死亡，依法取得房屋產(chǎn)權的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人。
但為防止個(gè)人以捐贈名義進(jìn)行私下交易，規避營(yíng)業(yè)稅等。財稅[2009]111號同時(shí)規定，在辦理免稅手續時(shí)，應根據情況提交以下相關(guān)資料：
一是國稅發(fā)[2006]144號《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強房地產(chǎn)交易個(gè)人無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)稅收管理有關(guān)問(wèn)題的通知》第一條規定的相關(guān)證明材料；
二是贈與雙方當事人的有效身份證件；
三是證明贈與人和受贈人親屬關(guān)系的人民法院判決書(shū)、由公證機構出具的公證書(shū)（均為原件）；四是證明贈與人和受贈人撫養關(guān)系或者贍養關(guān)系的人民法院判決書(shū)、由公證機構出具的公證書(shū)、由鄉鎮人民政府或街道辦事處出具的證明材料（均為原件）。而且，稅務(wù)機關(guān)應當認真審核贈與雙方提供的上述資料，資料齊全并且填寫(xiě)正確的，在提交的國稅發(fā)[2006]144號文件所附《個(gè)人無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)登記表》上簽字蓋章后復印留存，原件退還提交人，同時(shí)辦理營(yíng)業(yè)稅免稅手續。這與個(gè)人捐贈房產(chǎn)免征個(gè)人所得稅的情形和所應提供證明材料相同。
要點(diǎn)提示：現階段暫時(shí)不征收個(gè)人捐贈不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)稅，但僅限于財稅[2009]111號文中列舉的四類(lèi)捐贈，同時(shí)應根據各自情形向稅務(wù)機關(guān)提交相關(guān)證明材料才能享受免稅，除上述四種情況外的個(gè)人無(wú)償贈送不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權行為，應作為應稅行為征收營(yíng)業(yè)稅；單位捐贈則應視同銷(xiāo)售征收營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)，由于在舊條例下，個(gè)人無(wú)償贈送不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權，不征收營(yíng)業(yè)稅，所以國稅發(fā)[2006]144號規定：對個(gè)人無(wú)償贈與不動(dòng)產(chǎn)的，稅務(wù)機關(guān)不得向其發(fā)售發(fā)票或者代為開(kāi)具發(fā)票。在新條例下，對于無(wú)償贈送其他單位和個(gè)人的，不屬于免稅范圍，應視同應稅行為發(fā)生征收營(yíng)業(yè)稅，稅務(wù)機關(guān)理應為其開(kāi)具發(fā)票。
三、境內納稅人在境外發(fā)生（提供）的部分勞務(wù)不征稅或暫免稅
新?tīng)I業(yè)稅境內外勞務(wù)判定原則由“勞務(wù)發(fā)生地”調整為“屬人”和“收入來(lái)源地”相結合。新?tīng)I業(yè)稅實(shí)施細則第四條規定，提供或者接受條例規定勞務(wù)的單位或者個(gè)人在境內的屬于境內勞務(wù)。即
一是境內單位或者個(gè)人提供的全部勞務(wù)，無(wú)論其提供的勞務(wù)是否發(fā)生在境內都屬于境內提供勞務(wù)；
二是接受勞務(wù)方在境內接收勞務(wù)均為境內提供勞務(wù)，無(wú)論其是否屬于境內單位或者個(gè)人；
三是勞務(wù)提供方有來(lái)源于境內的收入都視為境內勞務(wù)，無(wú)論其是否在境內提供勞務(wù)。
但財稅[2009]111號文明確，對中華人民共和國境內（以下簡(jiǎn)稱(chēng)境內）單位或者個(gè)人在中華人民共和國境外（以下簡(jiǎn)稱(chēng)境外）提供建筑業(yè)、文化體育業(yè)（除播映）勞務(wù)暫免征收營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)，境外單位或者個(gè)人在境外向境內單位或者個(gè)人提供的完全發(fā)生在境外的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規定的勞務(wù)，不屬于條例第一條所稱(chēng)在境內提供條例規定的勞務(wù)，不征收營(yíng)業(yè)稅。上述勞務(wù)的具體范圍由財政部、國家稅務(wù)總局規定。根據上述原則，對境外單位或者個(gè)人在境外向境內單位或者個(gè)人提供的文化體育業(yè)（除播映），娛樂(lè )業(yè)，服務(wù)業(yè)中的旅店業(yè)、飲食業(yè)、倉儲業(yè)，以及其他服務(wù)業(yè)中的沐浴、理發(fā)、洗染、裱畫(huà)、謄寫(xiě)、銹刻、復印、打包勞務(wù)，不征收營(yíng)業(yè)稅。
要點(diǎn)提示：
一是境內納稅人在境外提供除建筑業(yè)、文化體育業(yè)（除播映）勞務(wù)暫免征收營(yíng)業(yè)稅外，其余勞務(wù)如服務(wù)業(yè)、交通運輸業(yè)等收入均要征稅；
二是對境內單位或個(gè)人在境外接受財稅[2009]111號文列舉的勞務(wù)時(shí)，不需要（也不可能）向提供勞務(wù)的境外單位或個(gè)人代征營(yíng)業(yè)稅，反過(guò)來(lái)說(shuō)，上述勞務(wù)發(fā)生地在境外，勞務(wù)提供者為非中國居民單位或個(gè)人，此項稅收的征收也不具備可操作性；
三是文化體育業(yè)中播映業(yè)和財稅[2009]111號文中未列舉出的行業(yè)、服務(wù)業(yè)、其他服務(wù)業(yè)稅目，無(wú)論其提供者是不是境內納稅人，也不論其是否發(fā)生在境外，只要提供方（接受方）涉及境內納稅人均暫按“屬人”原則征稅；
四是中國企業(yè)在境外提供的技術(shù)服務(wù)和勞務(wù)收入按新條例的規定，由于提供方在境內而需要繳納營(yíng)業(yè)稅，所以《國家稅務(wù)局關(guān)于經(jīng)援項目稅收問(wèn)題的函》（國稅函發(fā)[1990]884號）“對承建外援項目取得的收入，不征營(yíng)業(yè)稅”等有關(guān)營(yíng)業(yè)稅部分廢止。
注意，現行《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》明確，服務(wù)業(yè)的征收范圍包括：代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)、其他服務(wù)業(yè)。其他服務(wù)業(yè)包括沐浴、理發(fā)、洗染、照相、美術(shù)、裱畫(huà)、謄寫(xiě)、打字、銹刻、計算、測試、試驗、化驗、錄音、錄像、復印、曬圖、設計、制圖、測繪、勘探、打包、咨詢(xún)等。并且對于播映，根據舊條例，國外的文化單位不來(lái)華，僅通過(guò)衛星通訊、互聯(lián)網(wǎng)等方式向境內單位或個(gè)人提供的各種播映勞務(wù)所得，是作為境外勞務(wù)不征收營(yíng)業(yè)稅?，F在，根據新政策，只要接受方或者提供方在中國境內。就應作為境內勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅，這部分必然涉及一個(gè)過(guò)渡期政策執行的問(wèn)題，具體應嚴格按《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對跨年度老合同實(shí)行營(yíng)業(yè)稅過(guò)渡政策的通知》（財稅[2009]112號）規定執行。
四、行政事業(yè)性收費等暫免征收營(yíng)業(yè)稅條件更加細化
新細則第十三條對代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費免稅所應同時(shí)符合條件作了闡述，財稅[2009]111號文對《細則》第十三條規定進(jìn)行了細化，規定由國務(wù)院或者財政部批準設立的政府性基金，只有能同時(shí)滿(mǎn)足“由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價(jià)格主管部門(mén)批準設立的行政事業(yè)性收費和政府性基金”，“收取時(shí)開(kāi)具省級以上（含省級）財政部門(mén)統一印制或監制的財政票據”和“所收款項金額上繳財政”三個(gè)條件，才暫免征收營(yíng)業(yè)稅。凡不同時(shí)符合上述三個(gè)條件，且屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍的行政事業(yè)性收費或政府性基金則應照章征收營(yíng)業(yè)稅。為方便實(shí)際操作，財稅[2009]111號文對政府性基金、行政事業(yè)收費的概念予以注釋?zhuān)ㄟ@和所得稅相關(guān)政策概念保持了一致性）：
一、政府性基金是指各級人民政府及其所屬部門(mén)根據法律、國家行政法規和中共中央、國務(wù)院有關(guān)文件的規定，為支持某項事業(yè)發(fā)展，按照國家規定程序批準，向公民、法人和其他組織征收的具有專(zhuān)項用途的資金。包括各種基金、資金、附加和專(zhuān)項收費。
二、行政事業(yè)收費是指國家機關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會(huì )團體及其他組織根據法律、行政法規、地方性法規等有關(guān)規定，依照國務(wù)院規定程序批準，在向公民、法人提供特定服務(wù)的過(guò)程中，按照成本補償和非盈利原則向特定服務(wù)對象收取的費用。同時(shí)，由于執行新政策，國家從1990年至2003年先后發(fā)布的13個(gè)有關(guān)行政事業(yè)性收費（基金）營(yíng)業(yè)稅政策文件同時(shí)廢止。
要點(diǎn)提示：納稅人所取得（包括代收和自行收?。┑膬r(jià)外費用，凡不同時(shí)符合財稅[2009]111號文所規定三個(gè)條件，且屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍的行政事業(yè)性收費或政府性基金則應照章征收營(yíng)業(yè)稅。如某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按一價(jià)清的原則統一并入房?jì)r(jià)代收行政事業(yè)性收費或政府性基金100萬(wàn)元，上述價(jià)外收費符合財稅[2009]111號文所規定第一和第三個(gè)條件，但由于開(kāi)具主管稅務(wù)機關(guān)《銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)統一發(fā)票》，不符合“收取時(shí)開(kāi)具省級以上（含省級）財政部門(mén)統一印制或監制的財政票據”這個(gè)條件。因此，這100萬(wàn)元收費需要征收營(yíng)業(yè)稅。
