對于大多數的生產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨是企業(yè)生產(chǎn)制造及銷(xiāo)售過(guò)程中最主要的基礎物料，在企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，不可避免要發(fā)生存貨損失，筆者就存貨非正常損失有關(guān)增值稅稅務(wù)籌劃問(wèn)題進(jìn)行一些討論。
增值稅暫行條例及實(shí)施細則規定，非正常損失的購進(jìn)貨物的進(jìn)項稅額不得從銷(xiāo)項稅額中抵扣。所謂非正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗以外的損失，包括自然災害損失，因管理不善而造成的貨物盜竊、發(fā)生霉爛變質(zhì)等損失和其他的非正常損失。雖然稅法規定非正常損失存貨進(jìn)項稅額不能抵扣，然而會(huì )計上對于存貨非正常損失的不同的賬務(wù)處理卻可以對增值稅產(chǎn)生不同的影響。
下面通過(guò)舉例來(lái)說(shuō)明不同的賬務(wù)處理對于存貨非正常損失增值稅稅務(wù)籌劃的影響。
【案例】
甲公司屬增值稅一般納稅人，銷(xiāo)售貨物使用17%的增值稅稅率。2006年甲公司購入一批生產(chǎn)用原材料，該批原材料不含稅價(jià)格為100萬(wàn)元，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的增值稅額為17萬(wàn)元。后來(lái)該批原材料由于管理不善變質(zhì)導致無(wú)法使用，甲企業(yè)對其進(jìn)行清理后作價(jià)出售，取得變價(jià)收入10萬(wàn)元，假設甲企業(yè)的會(huì )計處理如下：
第一種會(huì )計處理方法：
?。?）轉入清理時(shí)
借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 1170000
貸：原材料 1000000
應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出） 170000
?。?）取得變價(jià)收入時(shí)
借：銀行存款 100000
貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 85470
應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） 14530
?。?）結轉清理?yè)p益
借：營(yíng)業(yè)外支出 1084530
貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 1084530
分析：按照上述會(huì )計處理方法甲企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)將該批原材料全部轉入清理，這就意味著(zhù)該批原材料全部發(fā)生損失，因此與該批原材料有關(guān)的進(jìn)項稅額也應全部轉出，不得抵扣。同時(shí)企業(yè)在將原材料清理出售時(shí)取得的變價(jià)收入還應按17%的稅率計算應交納的增值稅。
然而事實(shí)上，企業(yè)在將原材料變價(jià)時(shí)取得收入10萬(wàn)元，我們可以認為該批原材料并不是全部發(fā)生損失。由此可以看出不得抵扣的進(jìn)項稅額應該是發(fā)生非正常損失部分的進(jìn)項稅額，應該將這部分對應的進(jìn)項稅額轉出，而對于取得的清理收入部分則可以認為未發(fā)生損失，在稅法上對此也未作明確的規定，只要企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)不將其作為非正常損失處理，就無(wú)須將該部分的進(jìn)項稅額轉出。
第二種會(huì )計處理方法
?。?）轉入清理時(shí)
企業(yè)實(shí)際發(fā)生的存貨非正常損失金額=1000000－100000/（1＋17%）=914530（元）
存貨非正常損失應轉出的進(jìn)項稅額=914530×17%=155470（元）
企業(yè)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，按扣除取得的變價(jià)收入后的金額轉入待處理財產(chǎn)損溢。
借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 1070000
貸：原材料 914530
應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出） 155470
(2)取得變價(jià)收入時(shí),將取得的變價(jià)收入確認為“其他業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)結轉該部分原材料的成本計入“其他業(yè)務(wù)支出”。
借：銀行存款 100000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 85470
應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） 14530
借：其他業(yè)務(wù)成本 85470
貸：原材料 85470
?。僭O本例中原材料按成本價(jià)出售）
分析：相比第一種會(huì )計處理方法，少繳增值稅14530萬(wàn)元。
來(lái)源：會(huì )計網(wǎng)校
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