| 土地增值稅的五種納稅籌劃技巧 | ||
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| 土地增值稅是對房地產(chǎn)企業(yè)收益影響很大的一個(gè)稅種，也是國家對房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行宏觀(guān)調控的重要手段之一。房地產(chǎn)企業(yè)可以利用自身土地增值稅的特點(diǎn)和一些優(yōu)惠政策，在遵守現行稅收法規的前提下，通過(guò)對房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)籌資、開(kāi)發(fā)和收益分配等活動(dòng)的調整，尋求企業(yè)收益和稅收負擔的最佳配比，從而實(shí)現稅后收益最大化。本文探討了土地增值稅的幾個(gè)籌劃技巧。 一、收入分散籌劃法 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售房產(chǎn)主要的稅收負擔是土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅。土地增值稅的征收實(shí)行超率累進(jìn)稅率，即房地產(chǎn)的增值率越高，所適用的稅率也越高。因此，如果可以分解房地產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格，就可以降低房地產(chǎn)的增值率，從而降低企業(yè)的稅收負擔。運用收入分散法進(jìn)行土地增值稅籌劃的關(guān)鍵在于如何使收入分散合理化，常用的方法是將可以分開(kāi)單獨處理的部分（如房屋里的設施）從整個(gè)房地產(chǎn)中分離。當住房初步完工但還沒(méi)有安裝設備及進(jìn)行裝潢、裝飾時(shí)，便可以和購買(mǎi)者簽訂房地產(chǎn)轉移合同，之后再與購買(mǎi)者簽訂設備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣企業(yè)可以只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額僅屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不必再計征土地增值稅。 二、費用轉移籌劃法 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)發(fā)生的期間費用除利息支出外都不按實(shí)際發(fā)生數扣除，而是以土地價(jià)款和開(kāi)發(fā)成本合計金額作為基礎按比例計算扣除。按照規定，屬于公司總部發(fā)生的期間費用，如：管理人員工資、福利費、辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費等不能作為扣除項目，其實(shí)際發(fā)生數對土地增值稅的計算沒(méi)有直接影響。但若采用適當人員分配方法和其他合理組織管理方法，使這些費用能夠作為開(kāi)發(fā)成本列支，則可增加扣除項目數額，從而減少應繳納的土地增值稅。企業(yè)可以在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于某一個(gè)具體房地產(chǎn)項目中去。例如，總部某處室領(lǐng)導兼任某房地產(chǎn)項目的負責人，在不影響總部工作的同時(shí)參加該項目的管理，那么這位負責人的有關(guān)費用可以分攤一部分到房地產(chǎn)成本中去。期間費用減少并不影響房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費用的扣除，而房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項目金額，從而達到節稅目的。 三、費用分攤籌劃法 我國土地增值稅采用四級超率累進(jìn)稅率計征，納稅人的土地增值額占扣除項目金額比重不同，其適用的稅率就不同。在收入不變的情況下，開(kāi)發(fā)成本作為房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅扣除項目金額的重要組成部分，其金額越高，應納稅額越??；反之，應納稅額越大。因此，納稅人應盡可能擴大費用列支比例，以節約稅款。但要注意的是列支比例并不是越大越好，在必要時(shí)適當減少費用開(kāi)支效果可能更好。這種方法主要針對房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)較多的企業(yè)，因這類(lèi)企業(yè)同時(shí)進(jìn)行幾處房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)，不同地區的開(kāi)發(fā)成本比例可能因物價(jià)或其他原因相差較大，從而導致不同地區的項目土地增值率高低不同。這種不均衡狀態(tài)實(shí)際上會(huì )加重企業(yè)的稅收負擔。因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在計算土地增值稅時(shí)可將所有開(kāi)發(fā)項目綜合起來(lái)考慮，通過(guò)綜合計算增值率來(lái)降低整體增值率，進(jìn)而達到降低整體稅率的目的。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)也可將一段時(shí)間內發(fā)生的各項開(kāi)發(fā)成本進(jìn)行最大限度的調整分攤，將獲得的增值額進(jìn)行最大限度的平均，這樣就不會(huì )出現某段時(shí)間增值率過(guò)高的現象，從而節省部分稅款的繳納。 四、利息支出籌劃法 房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)過(guò)程中，一般都會(huì )因借款產(chǎn)生大量利息費用，計算土地增值稅時(shí)，利息費用的不同扣除方法也會(huì )對應納稅所得額產(chǎn)生很大影響。房地產(chǎn)企業(yè)的利息費用在計算土地增值稅時(shí)有兩種扣除率，即5%或10%.假設房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目取得土地使用權支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本合計為A，為該項目借款發(fā)生的利息支出為B.若該企業(yè)能夠按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出，并能夠提供金融機構貸款證明時(shí)，允許扣除的開(kāi)發(fā)費用為（5%×A＋B），否則允許扣除的開(kāi)發(fā)費用為10%×A，令兩者相等就可以得出：B＝5%×A.企業(yè)在對房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目進(jìn)行預算時(shí)，如預計該項目在開(kāi)發(fā)過(guò)程中主要依靠借款籌資，借款的利息超過(guò)開(kāi)發(fā)成本和土地價(jià)款合計的5%時(shí)，應對利息支出進(jìn)行詳細記錄，以便在轉讓房地產(chǎn)時(shí)計算分攤利息支出。此外，應注意要取得銀行貸款利息結算清單等貸款的證明資料，以使利息支出能夠作為單獨扣除項目。相反，預計開(kāi)發(fā)過(guò)程中借款不多，利息費用率較低，預計不會(huì )超過(guò)土地價(jià)款和開(kāi)發(fā)成本合計的5%時(shí)，企業(yè)可選擇不將利息費用作為單獨扣除項目據實(shí)扣除。 企業(yè)在選擇是否將利息支出作為單獨扣除項目據實(shí)扣除時(shí)，應根據具體情況從多方面加以考慮。如：企業(yè)開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)發(fā)生借款利息多少；企業(yè)是以權益籌資方式為主還是以借款籌資方式為主：相關(guān)證明文件取得的難易程度；企業(yè)所在地規定的開(kāi)發(fā)費用扣除的具體比例（該比例不是一定的，稅法規定計算開(kāi)發(fā)費用扣除率的比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定）。還應明確，企業(yè)超過(guò)貸款期限部分和加罰的利息不允許扣除，企業(yè)在安排資金周轉時(shí)，應按規定使用貸款，盡量避免貸款逾期和罰息發(fā)生。 例如，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)一處房地產(chǎn)，為取得土地使用權支付1000萬(wàn)元，為開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設施花費1200萬(wàn)元，財務(wù)費用中可以按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤的利息支出為200萬(wàn)元，不超過(guò)商業(yè)銀行同期同類(lèi)貸款利率。通過(guò)核算可以發(fā)現：如果不提供金融機構證明，不將利息支出據實(shí)扣除，則該企業(yè)能扣除開(kāi)發(fā)費用最高限額為：（1000＋1200）×10%＝220（萬(wàn)元）；如果提供金融機構證明，將利息費用作為單獨項目據實(shí)扣除，該企業(yè)所能扣除開(kāi)發(fā)費用的最高限額為：200＋（1000＋1200）×5%＝310（萬(wàn)元）?？梢?jiàn)，在這種情況下，該企業(yè)將利息支出作為單獨扣除項目據實(shí)扣除是更有利的選擇。 五、建房方式籌劃法 按稅法規定，某些建房行為因未發(fā)生房地產(chǎn)權屬轉移，因而不屬于土地增值稅征稅范圍，不用繳納土地增值稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以利用這些規定進(jìn)行土地增值稅的稅收籌劃。 ?。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采用代建房的方式開(kāi)發(fā)項目。代建房屋方式是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代客戶(hù)進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，開(kāi)發(fā)完成后向客戶(hù)收取代建房屋報酬的行為。對房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)而言，雖然代建房行為取得了收入，但沒(méi)有發(fā)生房地產(chǎn)權屬轉移，其收入屬于勞務(wù)收入的性質(zhì)，故稅法規定代建房行為不屬于土地增值稅的征收范圍。采用代建房屋方式不僅可以免繳土地增值稅，而且還可以減少營(yíng)業(yè)稅的負擔，因為按照我國營(yíng)業(yè)稅法的有關(guān)規定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司代建房屋只需按建筑業(yè)3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅；而如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自建房屋后出售的，不但要繳納土地增值稅，還要按建筑業(yè)3%的稅率和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，很明顯后者的稅負比前者重得多。如果房地產(chǎn)企業(yè)在開(kāi)發(fā)之初就確定最終用戶(hù)，那么采用代建房方式更有利于實(shí)現企業(yè)利潤最大化。這就要求企業(yè)在大力開(kāi)發(fā)項目之余，應主動(dòng)發(fā)展代建房屋的客戶(hù)。代建房屋還可以按照客戶(hù)的要求設計和建造，對客戶(hù)的需求滿(mǎn)足率高，在某種程度上可以提高企業(yè)的競爭力，更有利于企業(yè)的發(fā)展壯大。代建房的資金投入一般是由客戶(hù)根據工程進(jìn)度支付的，因此在開(kāi)發(fā)過(guò)程中房地產(chǎn)企業(yè)的資金壓力也相對較小。 ?。ǘ┓康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以合作建房方式開(kāi)發(fā)項目。我國稅法規定，對于一方出土地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅。如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購得一塊土地的使用權并準備修建住宅，則該企業(yè)可預收購房者的購房款作為合作建房的資金，這樣從形式上就符合了一方出土地一方出資金的條件。一般而言，一幢住房中土地價(jià)款所占比例相對較小，這樣房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)分得的房屋就比較少，大部分由出資金的用戶(hù)分得自用。在該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)出售剩余部分住房前，各方都不繳納土地增值稅，只有在建成后轉讓屬于自己那部分時(shí)，才就這部分繳納土地增值稅。合作建房與代建房實(shí)質(zhì)上具有一定的相似性，都在一定程度上避開(kāi)了土地增值稅征稅范圍并利用了客戶(hù)的資金，以客戶(hù)的名義建房。 總之，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)項目開(kāi)發(fā)規劃時(shí)，要充分考慮到土地增值稅對開(kāi)發(fā)項目利潤的影響，并根據企業(yè)自身特點(diǎn)和開(kāi)發(fā)項目特點(diǎn)，選擇適合本企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃方法，從而達到降低企業(yè)稅負，使企業(yè)價(jià)值最大化的目的。（作者：曾慶學(xué)） |
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