前面講了1個(gè)關(guān)于審計假設的理論問(wèn)題，最后，再講一個(gè)，好事成雙嘛！
說(shuō)：人們的觀(guān)念或者信念均可追溯到下列一個(gè)或者多個(gè)源頭：他人的證言；至少部分地根源于本能、感覺(jué)和欲望的直觀(guān)；根據一般原則的抽象推理；感覺(jué)所獲得的經(jīng)驗；有成功結局的實(shí)踐活動(dòng)。
你問(wèn)我誰(shuí)說(shuō)的，其實(shí)我也不知道，昨天寫(xiě)這講的時(shí)候，在百度里，百來(lái)的。
因為這個(gè)說(shuō)，和審計證據有關(guān)。
下面的表格就是審計證據的邏輯意義。還邏輯意義，審計理論就是那么虛。不過(guò)，知道點(diǎn)你平時(shí)的取證方法是依據什么邏輯方法來(lái)的，也挺好！也許你更能靈活使用一些方法，減少審計風(fēng)險或者為自己的審計風(fēng)險辯護。
證據
邏輯方法
取證方法
以他人證言為基礎的證據
權威主義
獨立的第三者的詢(xún)證、職員的陳述聲明（人證）；企業(yè)外部、內部編制的文書(shū)，輔助記錄和詳細記錄（書(shū)證）。
通過(guò)靈感獲得的證據
神秘主義
分析性復核
通過(guò)演繹推理獲得的證據
理性主義
重新計算；制度基礎審計；逆查。
通過(guò)感官經(jīng)驗獲得的證據
經(jīng)驗主義
觀(guān)察；盤(pán)點(diǎn)。
通過(guò)未來(lái)實(shí)踐結果獲得的證據
實(shí)用主義
追蹤公司及其職員，客戶(hù)等在資產(chǎn)負債表日后的行為。
人都喜歡在做事情之前，心理有底。有的人的底就是像上面的理論，邏輯性非常強的他才覺(jué)得是底。
有的人的底就像下面這句話(huà)：
（1）道可道，非常道；名可名，非常名。
（2）道可，道非，常道；名可，名非，常名。
（3）道，可道，非常道；名，可名，非常名。
（4）道可道非，常道；名可名非，常名。
這樣的話(huà)，是不是怎么說(shuō)都有點(diǎn)道理。
審計新人的底，最好不是這個(gè)底，這是高人的底！
下面講收入成本案例，時(shí)間倉促，就講一點(diǎn)。
說(shuō)說(shuō)原則：
損益表類(lèi)科目在會(huì )計處理上主要受兩個(gè)原則的影響，一個(gè)是配比原則，一個(gè)是穩健性原則。這和資產(chǎn)負債表不一樣，資產(chǎn)負債表的主要原則是歷史成本和穩健性。
我還是喜歡叫損益表，拆開(kāi)是“損”和“益”，也成立，利潤表，拆開(kāi)是“利”和“潤”，好像拆開(kāi)不好。
損益表類(lèi)科目和資產(chǎn)負債表類(lèi)科目的另一個(gè)不同之處在于前者是一種交易行為的累計結果，而后者是一個(gè)余額。所以，在前面談資產(chǎn)負債表類(lèi)科目的審計的時(shí)候，我總是在強調每個(gè)科目的余額代表什么含義。而在損益表類(lèi)科目，每個(gè)科目的發(fā)生額（嚴格說(shuō)來(lái)，不是“余額”）都是這一年累計的結果。要想了解為什么這一年累計了這么多或這么少，只能從企業(yè)的經(jīng)營(yíng)上找答案。所以，要想做好損益表類(lèi)科目的審計，要更加緊密地將對企業(yè)經(jīng)營(yíng)的了解與審計工作結合起來(lái)。
做損益表類(lèi)科目審計的最高境界，是對任何一個(gè)數字都能做出一個(gè)合理性測試，要真能這樣，就是修到“半仙”的程度了，可以不必到企業(yè)現場(chǎng)，就做到“秀才不出門(mén)，盡知天下事”。要想做到這一步，或者接近這一步，就要不斷加深對企業(yè)經(jīng)營(yíng)的了解。在審計界，時(shí)不時(shí)地會(huì )有那么一兩個(gè)傳奇故事，講某某人這一年從來(lái)沒(méi)去過(guò)某企業(yè)，只看了兩眼企業(yè)的報表，就鐵口直斷地說(shuō)某個(gè)數字一定有錯。這種事情，就好象“小李飛刀，例不虛發(fā)”的傳說(shuō)一樣，聽(tīng)起來(lái)讓人神往，但當事人在背后下的苦功，就沒(méi)人知道，也沒(méi)人有興趣聽(tīng)了。只有踏踏實(shí)實(shí)地向被審計單位請教他們的經(jīng)營(yíng)知識，一點(diǎn)一點(diǎn)積累，不浮躁，才可能創(chuàng )造出傳奇故事來(lái)。
不知道那個(gè)審計新人有這個(gè)心，關(guān)心一下我們被審計單位的經(jīng)營(yíng)，他們一年一年是如何變化的。
退一步說(shuō)，做不到“半仙”的境界，不能對任何一個(gè)數字都做合理性測試，你至少應該對于每個(gè)數字做一些分析，比如與上一年的數字相比，為什么有這樣的變化，給出一些好的解釋。這樣的解釋?zhuān)瑧撌窃谥v企業(yè)經(jīng)營(yíng)的故事，并且能夠將一些關(guān)鍵因素用百分比和數字說(shuō)話(huà)，也就是說(shuō)，多做定量分析，少做定性分析。我見(jiàn)過(guò)一個(gè)會(huì )計對于銷(xiāo)售收入增加的解釋?zhuān)沁@樣說(shuō)的，“銷(xiāo)售收入增加，是因為企業(yè)今年的銷(xiāo)售數量增加了?！惫降卣f(shuō)，這句解釋不完全是廢話(huà)，還是傳達出了一點(diǎn)兒信息的，那就是銷(xiāo)售數量在增加。但是，這顯然是會(huì )計的回答，我們想知道的是為什么銷(xiāo)售數量增加了。
所以，這樣的解釋?zhuān)旧鲜且粋€(gè)同義反復，在邏輯上還不完備，因為沒(méi)有說(shuō)明銷(xiāo)售價(jià)格是否增加。審計人員應該做的，是解釋清楚銷(xiāo)售數量增加背后更深層次的原因，而這種原因，就必然與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)有關(guān)系，要么是企業(yè)內部做了一些有效的市場(chǎng)推廣工作，要么是外部環(huán)境發(fā)生了一些有利的變化。
如果是企業(yè)的努力，是不是還要增加一些費用支出。
如果沒(méi)有看出增加什么費用支出，你怎么辦?
是不是賬外支出了？
對此，你都要有一個(gè)心理準備，具體情況具體分析。
還有一個(gè)會(huì )計是這樣解釋的，“銷(xiāo)售收入增加，是因為企業(yè)今年的銷(xiāo)售數量增加了，同時(shí)銷(xiāo)售價(jià)格降低了”。這個(gè)解釋?zhuān)擞猩弦粋€(gè)解釋同樣的毛病以外，還凸顯出另一個(gè)毛病，就是沒(méi)有做定量分析。由于沒(méi)有做定量分析，這樣一個(gè)解釋?zhuān)梢杂迷凇颁N(xiāo)售收入沒(méi)有變化，是因為企業(yè)今年的銷(xiāo)售數量增加了，同時(shí)銷(xiāo)售價(jià)格降低了”上，或者“銷(xiāo)售收入減少，是因為企業(yè)今年的銷(xiāo)售數量增加了，同時(shí)銷(xiāo)售價(jià)格降低了”。這屬于算命先生說(shuō)囫圇話(huà)、模棱兩可的手法，是當不得真的。
不過(guò)，有些人，對我們的查詢(xún)，說(shuō)的就是類(lèi)似這樣的話(huà)，可千萬(wàn)不要讓他們繞進(jìn)去了，出了一個(gè)對他們有利的底稿，而掩蓋了他們一些大毛病。這不是面子不面子的問(wèn)題，這是審計風(fēng)險問(wèn)題。
對于收入，主要關(guān)注的是其完整性，以及準確性，也就是說(shuō)收入確認原則是否得到了遵循；對于費用，主要關(guān)注的是其存在性。主要的審計步驟有：
(1)內控測試。注意，內控測試一定要圍繞著(zhù)一個(gè)中心，那就是“會(huì )計報表是否正確”，和兩個(gè)基本點(diǎn)-“企業(yè)資產(chǎn)的安全”和“防止舞弊行為”，而不要太操心管理上的效率等其它問(wèn)題。內控測試還要注意的一個(gè)方面，就是邏輯鏈條的嚴密，就是以前說(shuō)得做到兩個(gè)凡是。
(2)取得各種明細，了解核算內容，并將加總對到總賬數字；
(3)抽查憑證及合同。對于費用來(lái)說(shuō)，抽查憑證及合同是為了檢查其存在性。對于收入來(lái)說(shuō)，抽查憑證及合同，是為了檢查其收入確認的準確性，以及得到更多的感性認識以便形成預期；
(4)做分析性復核，包括最有效的合理性測試，以及計算各種比率，如毛利率分析，根據不同產(chǎn)品的明細進(jìn)行分析，對于收入和費用進(jìn)行月與月之間的趨勢分析，再到與上年數字進(jìn)行比較，等等。這些分析性復核的手段可以有很多，就看你對企業(yè)的經(jīng)營(yíng)了解得有多深；
(5)收入和費用的截止性測試，包括檢查未入賬的負債這個(gè)上講已經(jīng)說(shuō)了。
收入確認
這是一個(gè)近幾年來(lái)都很熱門(mén)的話(huà)題，估計還會(huì )一直熱下去。好像美國和國際會(huì )計準則修改了收入確認準則，已經(jīng)出了一個(gè)征求意見(jiàn)稿。
審計新人會(huì )說(shuō)，我們多經(jīng)企業(yè)不會(huì )有哪些復雜的收入確認問(wèn)題的。
是這樣嗎？其實(shí)，我們的行業(yè)很多的，有獨家代理的商貿企業(yè)，有房地產(chǎn)行業(yè)；有施工企業(yè)；有工業(yè)單位；有代理行業(yè)；有大宗商貿業(yè)務(wù)……，以我在地方審計的經(jīng)驗，我們的行業(yè)還是比較全的，只要你用心，還是可以學(xué)習到許多知識的，雖然，表面看，我們的會(huì )計很簡(jiǎn)單。
很多企業(yè)對收入確認的會(huì )計政策仍然不夠重視，我們作為審計人員，既要自己重視這件事，也要督促被審計單位重視這件事。一旦被審計單位在這里有問(wèn)題，管理建議書(shū)是少不了的，涉及金額較大的話(huà)還會(huì )有審計調整。
企業(yè)會(huì )計制度下的收入確認的一般原則是（施工企業(yè)的我會(huì )專(zhuān)題講）：企業(yè)已將商品所有權上的主要風(fēng)險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續管理權，也沒(méi)有對已售出的商品實(shí)施控制；與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。
以上四條規定與國際財務(wù)報告準則基本一致，與美國會(huì )計準則相比，略有出入。美國會(huì )計準則有一條是說(shuō)要有足夠的證據證明這一交易的安排存在。這句話(huà)聽(tīng)起來(lái)很繞人，其實(shí)就是要事先簽有書(shū)面協(xié)議，除非你的慣例是通過(guò)口頭確認訂單?？磥?lái)，美國是個(gè)事事講究契約的國家，我們也要求企業(yè)該簽訂合同的要簽訂合同，但執行的都不好，合同條款也有許多風(fēng)險。
其實(shí)，被審計單位也挺難的，沒(méi)合同我們要出一個(gè)底稿。
很多單位就是有合同，我們也出底稿，因為從合同的具體條款，看出了許多問(wèn)題，還是會(huì )出一個(gè)底稿。
在我做外部審計的時(shí)候，對于任何一個(gè)客戶(hù)，我都建議在工作底稿中有專(zhuān)門(mén)的注釋或專(zhuān)門(mén)的工作底稿來(lái)討論客戶(hù)實(shí)際的銷(xiāo)售過(guò)程是否符合上述收入確認原則。
你可千萬(wàn)不要認為簡(jiǎn)單的產(chǎn)品銷(xiāo)售沒(méi)這么復雜。下面我會(huì )通過(guò)實(shí)例告訴你，這里面“坑”多著(zhù)呢。
1號坑：銷(xiāo)售合同中對于退貨是如何規定的？
這應該是你的收入確認記錄中一定要談的內容。如果合同規定是對方只要無(wú)法將貨再售出就可以退還給被審計單位，這意味著(zhù)“商品所有權上的主要風(fēng)險”并未轉移。這本質(zhì)上就是寄售代銷(xiāo)了。
2號坑：在將貨物從賣(mài)方運至買(mǎi)方的過(guò)程中，運費和保險費是由誰(shuí)支付的？保單上的受益人是誰(shuí)？賣(mài)方何時(shí)確認收入？
這也應該是你的收入確認記錄中一定要談的內容。大多數情況下，賣(mài)方會(huì )在貨物發(fā)出時(shí)確認收入。但遺憾的是，同樣在大多數情況下，運輸是由賣(mài)方安排的，運費和保險費是由賣(mài)方支付的，保單上的受益人也是賣(mài)方。一旦貨物在運輸過(guò)程中受損，與保險賠償有關(guān)的收益或損失都歸于賣(mài)方。這樣看來(lái)，在貨物發(fā)出時(shí)，“商品所有權上的主要風(fēng)險和報酬”并未從賣(mài)方轉移給買(mǎi)方。直到貨物抵達買(mǎi)方時(shí)，“風(fēng)險和報酬”才可能算是轉移過(guò)去了。這就意味著(zhù)很多單位可能提早確認收入了。尤其是臨近年末的那幾筆，是不是涉及到損益調整的事？你是不是在審計有些單位的時(shí)候已經(jīng)掉進(jìn)這個(gè)“坑”了？
我猜最可能的回答是：我不知道是不是掉進(jìn)去了。我也不知道這個(gè)運輸時(shí)間引起的差異大不大?；蛘呶也履銜?huì )在心里說(shuō)，都這樣，你太較真了。
3號坑：在銷(xiāo)售合同里，有提供附加服務(wù)的條款么？例如，一年免費維修？累計購貨量超過(guò)多少可以有返利？
這同樣是你的收入確認記錄中一定要談的內容。也就是說(shuō)，在你的收入確認記錄中，你必須談到你已經(jīng)看過(guò)了該單位各種類(lèi)型的銷(xiāo)售合同。注意！是全部各種類(lèi)型的合同，只要其代表的收入金額足夠大，你就不能忽略掉。有時(shí)，這可是不小的工作量呢。
你應該看過(guò)了這些合同，真正弄明白按照合同規定，賣(mài)方要付出什么東西才能得到全部貨款。要付出的東西并不一定僅僅是一件產(chǎn)品，它可能還包括產(chǎn)品里的軟件，可能有安裝調試，可能有培訓，可能有三年免費維修，還可能有一些不確定的折扣和返利等等。那么，這些要付出的東西中，任何一樣還未交付，都意味著(zhù)“商品所有權上的主要風(fēng)險和報酬”可能并未全部從賣(mài)方轉移給買(mǎi)方。
怎么樣，是不是有不少“坑”值得你注意？下次做審計時(shí)，記得一定要在收入確認審計記錄中來(lái)談一談你是如何繞過(guò)這些“坑”的，以及被審計單位的業(yè)務(wù)和收入確認方法是如何符合全部規定的。
除了前面講的做損益表類(lèi)科目要注意的問(wèn)題和要執行的步驟以外，在做銷(xiāo)售成本時(shí)，審計人員一般還會(huì )要求被審計單位做一個(gè)銷(xiāo)售成本的調節表。當然有些被審計單位有時(shí)不會(huì )做、不肯做、不屑于做，你如果為了練習練習手，可以自己來(lái)做。這個(gè)調節表的格式大概是這樣的：
我前面說(shuō)過(guò)，審計沒(méi)什么難的，所用到的邏輯知識和數學(xué)知識，是初中畢業(yè)就夠的。這里再一次證明了這一點(diǎn)。只不過(guò)我應該多說(shuō)一句，不要被一些形式上很復雜的東西給唬住了，好象黔之驢中的老虎在一開(kāi)始見(jiàn)到驢的時(shí)候那樣。
上面這個(gè)表格是什么意思？從邏輯上說(shuō)，它的意思就是說(shuō)，假設存貨的期初余額是一口缸，在這一年里，采購的原輔材料會(huì )被扔到這口缸里，生產(chǎn)中發(fā)生的工資、折舊和其它間接費用也會(huì )被扔進(jìn)去，攪拌一下，就是成本核算。然后，從這口缸里拿出來(lái)的，是銷(xiāo)售成本，剩下的，就是存貨的期末余額。
理解了這個(gè)“大缸”的原理，你就肯定能把這個(gè)調節表做平了。如果不平，不妨想想看，還有哪些形式的存貨流入或溢出是你沒(méi)有考慮到的，只要企業(yè)做賬沒(méi)有把借貸做得不平，這口“大缸”就不會(huì )漏，這個(gè)調節表肯定可以做平。
那么，你要求被審計單位做這個(gè)調節表或者自己做這個(gè)調節表干什么用呢？?jì)H僅是為了再次驗證“有借必有貸，借貸必相等”么？
這不是自己逗自己玩么？
還是實(shí)在無(wú)聊，又不愛(ài)玩游戲？
不是的。
通過(guò)這張表，你能夠更好地理解企業(yè)的生產(chǎn)和成本核算中有哪些費用在發(fā)生，有哪些存貨流入和溢出的因素。另外，將這張表中各個(gè)項目的相互關(guān)系進(jìn)行比較，就能看出在生產(chǎn)過(guò)程里，有多少是材料成本，有多少是折舊，有多少是人工，能夠更好地了解企業(yè)的成本構成。如果再與去年的這張調節表做比較，就可以看到成本構成是否有什么變化。
也就是說(shuō)，這張表提供了豐富的、可以對生產(chǎn)成本進(jìn)行分析的素材。
對于費用項目，主要應該做的工作在做損益表科目的一般方法里已經(jīng)談了。除了內控測試，也就是翻看憑證和合同，做合理性測試（例如對于房租、利息費用等），做趨勢分析等分析性復核。
對于有些費用，它們是與銷(xiāo)售收入有較明顯的正相關(guān)性的，例如銷(xiāo)售傭金、運費等。對于這些費用，要注意看它們的變動(dòng)與相對應的銷(xiāo)售收入的變動(dòng)是否一致。
而另外一些費用，是比較固定的，例如房租，辦公用低值易耗品等等。對于這些費用，就要更多地看其絕對值與去年的比較，而不要將其與銷(xiāo)售收入相聯(lián)系。
有幾個(gè)費用項目是要將記在“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“營(yíng)業(yè)費用”和“管理費用”中的金額合起來(lái)做合理性測試的，例如折舊費用、工資、各項有關(guān)的福利費。對于這些，既要看其總額是否合理，也要看其在各項費用中的分配是否是合理的。
有一個(gè)費用項目，企業(yè)的保險費，有時(shí)會(huì )有調整。有些企業(yè)在會(huì )計核算上比較懶，不把保險費按保險期間做攤銷(xiāo)，而是直接全部記入費用中。這種費用如果金額比較大，就要考慮將其調整出來(lái)。
對于保險，你也可以了解一下企業(yè)都保了什么險。一般制造業(yè)企業(yè)，應該對自己的固定資產(chǎn)（包括房屋、設備和車(chē)輛）和存貨投保，有的還會(huì )針對企業(yè)情況，投一些別的險等等。如果發(fā)現企業(yè)有某些明顯的保險沒(méi)有做，也可以提一條管理建議。審計新人還應該看一下律師費、咨詢(xún)費、審計費、中介機構費等都是因為什么原因花的，尤其是律師費的明細。這當中說(shuō)不定就能揭示出企業(yè)現有的法律訴訟，或者其它的特殊事情。一旦有這樣的事情，你順藤摸瓜，說(shuō)不定就會(huì )有重大發(fā)現。
記得有重大發(fā)現的時(shí)候，告訴審計組長(cháng)，不要自己悶悶的，整得你好像挺深沉的，我知道你還沒(méi)有掌握進(jìn)一步的證據，求一個(gè)穩！但是，有些審計組長(cháng)可不這么想。其實(shí)，這也是審計紀律，好像是有重大發(fā)現得匯報，根據金額大小一級一級地匯報呢。匯報，只要不是打小匯報，不是什么丟人的事。
你還可以了解一下企業(yè)的高層管理人員的費用報銷(xiāo)要經(jīng)過(guò)誰(shuí)批準，尤其是總經(jīng)理的費用和財務(wù)一把手的費用。這里是一個(gè)很容易出管理建議的地方。從嚴格的內控要求來(lái)說(shuō)，任何人的費用報銷(xiāo)都應該由別人來(lái)審批。對于總經(jīng)理和財務(wù)一把手，就得要求由另外一名高級管理人員來(lái)審批他們的費用，而不能由他們自己批自己的費用。否則，很容易出現舞弊行為。
不過(guò)，這個(gè)方面應該由多經(jīng)處統一出一個(gè)政策為好。還沒(méi)有聽(tīng)說(shuō)，哪個(gè)審計人員這樣問(wèn)過(guò)，不過(guò)，你想問(wèn)，我也不攔著(zhù)，畢竟是工作嗎？
你問(wèn)，也不丟人！
關(guān)于費用，有時(shí)還要考慮一個(gè)問(wèn)題，就是這是否是一項真正的費用，還是應該與收入對沖，或者是記在銷(xiāo)售成本里。比如，某企業(yè)在銷(xiāo)售中有一個(gè)“買(mǎi)十送一”的促銷(xiāo)策略。
我們集團下屬XX地區有一個(gè)公司就喜歡搞這個(gè)，畢竟，人家有些業(yè)務(wù)可是真金白銀的市場(chǎng)業(yè)務(wù)。
你說(shuō)這個(gè)公司送的這一個(gè)“一”，有兩種會(huì )計處理方法。一是認為這就是促銷(xiāo)，所以直接將其成本記在銷(xiāo)售費用里；二是認為實(shí)際銷(xiāo)售了十一件貨物，將十一件的成本都記在銷(xiāo)售成本中，將十一件的標準售價(jià)記在銷(xiāo)售收入里，但是，由于有一件的銷(xiāo)售收入事實(shí)上是收不到的，是“送”給客戶(hù)了，所以，將這一份應收款記到銷(xiāo)售費用中。哪種做法對呢？
都不對。
所謂“買(mǎi)十送一”，實(shí)質(zhì)上就是降價(jià)。所以，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，這十一件貨物都是銷(xiāo)售，其成本都應該記在銷(xiāo)售成本里。而其銷(xiāo)售收入，就是那十件貨物的標準售價(jià)。所以，不存在什么銷(xiāo)售費用。
這里談的，是會(huì )計上按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則考慮這類(lèi)“送”或其它促銷(xiāo)活動(dòng)的會(huì )計處理。
稅法也不知道出于什么考慮，很怕企業(yè)這個(gè)那個(gè)偷稅的，其實(shí)，偷稅的都是偷偷摸摸的隱蔽行為，這樣偷稅，那叫搶了。
不過(guò)還是要記住了，這和稅收規定里的“視同銷(xiāo)售”不是一回事。我們討論的是會(huì )計問(wèn)題，不是稅收問(wèn)題。
每一類(lèi)交易都有截止性測試要做。所謂截止性測試，就是說(shuō)你擔心企業(yè)在年底一不留神，將臨近年關(guān)的一些交易記串了年份，所以要做測試來(lái)保證這個(gè)沒(méi)錯。
那么，一般人做的截止性測試是一個(gè)內控測試還是一個(gè)實(shí)質(zhì)性測試呢？
一般來(lái)說(shuō)，你做的那個(gè)查“前五張、后五張”單據的測試，是個(gè)實(shí)質(zhì)性測試。因為，如果是內控測試的話(huà)，你首先應該問(wèn)企業(yè)自己是如何保證截止正確，然后去測試企業(yè)的控制措施，而不應該在這里替企業(yè)檢查截止有沒(méi)有錯。
對于收款和付款這兩個(gè)交易循環(huán)，其截止性測試事實(shí)上就是審閱銀行調節表。所以沒(méi)有什么特別要做的了。
對于各級存貨的入和出（這包括采購、領(lǐng)用、再入庫、再領(lǐng)用、……、銷(xiāo)售，存貨部分的主要審計步驟里講過(guò)），你一般就要檢查截止時(shí)間線(xiàn)前面的最后五張單據和后面的最開(kāi)始五張單據是否在財務(wù)賬上記在正確的期間了。
這里面有這樣幾個(gè)問(wèn)題可以討論一下。
一個(gè)問(wèn)題是為什么是最后和最開(kāi)始的五張，而不是十張？其實(shí)這是無(wú)所謂的。只不過(guò)由于在截止性測試里，你是擔心有記串年份的錯誤，所以最容易出錯的就是這最后和最開(kāi)始的若干張。如果這五張都沒(méi)有錯，后面的發(fā)生錯誤的可能性就非常小了。
如果在這前后五張里發(fā)現有錯怎么辦？
那就擴大檢查范圍。這沒(méi)得說(shuō)的，除非被審計單位交代了數額，而且你還特相信他說(shuō)的數，而且審計組長(cháng)什么的也沒(méi)有發(fā)表意見(jiàn)。
我們擔心不擔心在這前后五張里沒(méi)有錯誤，但是第八張反而記錯了呢？這哪有不擔心的呢。不過(guò)，要知道意外總是難免的，你又何苦一直擔心。如果因為這個(gè)緣故，我們就要檢查前十張后十張的話(huà)，那假如第十二張又出錯了怎么辦？
其實(shí)這種擔心是沒(méi)有必要的。我們這個(gè)截止性測試，并不是用來(lái)防止那種非正常錯誤的。試想，如果一個(gè)企業(yè)的會(huì )計，能夠清醒地處理好前后五張而沒(méi)有一絲一毫錯誤，為什么他要在第八張、或者第十二張上犯錯誤？假如他是故意的話(huà)，他完全可以提前半個(gè)月這樣做，甚至提前幾個(gè)月做假。要是這樣的話(huà)，可能你就是查上前后一百張也發(fā)現不了他的錯。
不過(guò)，還真有一些被審計單位的收入截止確認錯誤的很單純，就是很明顯地將年末的一些收入計入下一年了，千萬(wàn)的，百萬(wàn)的，幾十萬(wàn)的都發(fā)現過(guò)，還沒(méi)有發(fā)現過(guò)上億的，不知道以后誰(shuí)有這個(gè)幸運。
這是為什么呢？
前面說(shuō)過(guò)，他們習慣了，收入完成的好怕鞭打快牛，藏一下，而且以為別人都這么做，我們也這么做，否則覺(jué)得很吃虧。
一般這種情況，我也不和他們廢話(huà)，在表示理解的時(shí)候，笑著(zhù)寫(xiě)一個(gè)底稿，完了還不忘批評一下他們財務(wù)科長(cháng)，手法太低了，我這個(gè)新人都能看出來(lái)。如果他們還是糾纏我不放，我還會(huì )給他們講一個(gè)故事，說(shuō)：“某個(gè)單位的財務(wù)科長(cháng)，集團總部審計的時(shí)候，發(fā)現他們家年底盤(pán)盈假退料幾千萬(wàn)，不符合事實(shí)，給出了底稿，還給集團扣了分。后來(lái)，集團給這個(gè)科長(cháng)免職了，免職電報上還說(shuō)，會(huì )計處理手法拙劣，影響極壞?！?div style="height:15px;">
基本說(shuō)完這些，他們就直接找審計組長(cháng)去了。
再一個(gè)問(wèn)題是為什么我們在檢查時(shí)，只是從業(yè)務(wù)單據查到會(huì )計賬，而沒(méi)有從會(huì )計賬查到業(yè)務(wù)單據的反向抽樣？我們不是在檢查存貨盤(pán)點(diǎn)時(shí)，都做這種雙向抽樣嘛。從概率上說(shuō)，為了查到截止性測試的錯誤，只要抽樣的樣本個(gè)數固定，雙向抽樣和單向抽樣的準確性是一樣的。不信你可以自己建個(gè)數學(xué)模型算一算，網(wǎng)上都這么說(shuō)的，我沒(méi)事干的時(shí)候也想算來(lái)著(zhù)，可惜不會(huì )算。最后說(shuō)一句，截止性測試主要是為了防止在年底時(shí)的大額交易記錯，這主要是針對那種“半年不開(kāi)張，開(kāi)張吃半年”的企業(yè)。如果一個(gè)正常經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，每天的交易量都不會(huì )對全年有重大影響，截止性測試一般就不會(huì )發(fā)現什么大問(wèn)題。如果，發(fā)現了問(wèn)題，那就是舞弊，故意行為。就像前面提到的案例。
既然是檢查未入賬的負債，為什么會(huì )寫(xiě)在“成本和費用”這一部分里？
原因很簡(jiǎn)單，為了和截止性測試做對比，同時(shí)，這個(gè)測試也起到了費用截止性測試的作用。
這個(gè)測試的主要目的，是為了保證負債的完整性。怎么檢查呢？做起來(lái)很簡(jiǎn)單，就是將從資產(chǎn)負債表日后到現場(chǎng)工作最后一天里企業(yè)收到的發(fā)票都拿來(lái)，看一下里面有沒(méi)有日期是年前的。這樣的發(fā)票，如果年前的負債科目里沒(méi)有記，就應該做調整了。
但這個(gè)測試有個(gè)前提，那就是發(fā)票上的日期就代表了負債實(shí)際產(chǎn)生的日期。在我國，出于晚交流轉稅和所得稅的考慮，很多企業(yè)開(kāi)發(fā)票不及時(shí)，要么是負債早已產(chǎn)生，但沒(méi)有發(fā)票開(kāi)出，要么是發(fā)票上的日期僅僅是開(kāi)發(fā)票的日期，根本不是負債實(shí)際產(chǎn)生的日期。所以，你檢查未入賬負債的方法，就不應該是僅僅看發(fā)票時(shí)間，而應該是將性質(zhì)上可疑的、金額較大的發(fā)票都挑出來(lái)，去跟被審計單位了解這個(gè)發(fā)票代表的含義，看其是否應該是年前就有的負債，以及年前是否已記在負債里。
最后一個(gè)問(wèn)題是，這個(gè)測試是一種截止性測試么？不完全是的，截止性測試僅僅是怕年底那幾筆交易中有大額的，且這個(gè)大額的交易還記串年份了。除此之外，都不是截止性測試的范疇。而這個(gè)“檢查未入賬負債”的測試，是特別設計來(lái)保證負債的完整性的，同時(shí)也兼顧了費用的截止性測試而已。
在實(shí)際工作中，這個(gè)測試一般都要做到現場(chǎng)工作的最后一天。因此，工作安排上，往往是先做一次這個(gè)測試，再在最后一天追加檢查這幾天收到的發(fā)票。
如果截止到你現場(chǎng)工作結束時(shí)，仍有一些負債所對應的發(fā)票還沒(méi)有被企業(yè)收到，那你就無(wú)能為力了。只能希望預提費用中已經(jīng)包括了這些東西。
其實(shí)收入的檢查是很繁瑣的，截留收入的檢查就更不容易把握了，很多企業(yè)設置了稽核部門(mén)，比如好像赤峰集團就設置這個(gè)部門(mén)了。
我沒(méi)有取得他們是如何進(jìn)行收入檢查的，從百度里我百了一個(gè)收入內部核查程序的表格，大家可以看看。
這個(gè)工作費時(shí)費力，所以需要成立專(zhuān)門(mén)的部門(mén)進(jìn)行，我們內部審計人員在這方面，不能說(shuō)沒(méi)有他們專(zhuān)業(yè)，但是沒(méi)有那么多時(shí)間從事核對工作，畢竟還有很多更總要的審計任務(wù)等著(zhù)我們干呢。收入成本能否納入合并報表的案例，這個(gè)案例絕對是我虛擬的，千萬(wàn)不要對號入座！
來(lái)個(gè)電話(huà)：哥們，我是收入控，請教你一個(gè)問(wèn)題。
答：你好，哥，客氣什么，有問(wèn)必答，但后果自負，嘿嘿。
問(wèn)：合營(yíng)必須有投資關(guān)系嗎？
答：那看是成立合營(yíng)企業(yè)還是合作經(jīng)營(yíng)了，有的人把這都叫合營(yíng)。
問(wèn)：實(shí)話(huà)說(shuō)了吧，就是為了合并報表。
答：為了收入吧，嘿嘿。
對?？磥?lái)，你們?yōu)榱饲逅愎べY，無(wú)所不用其極啊。
沒(méi)辦法啊，哥們。這個(gè)，你懂的！
我：新準則規定必須是控制，才涉及合并報表，才能把收入合并過(guò)來(lái)，不過(guò)，你執行老準則，如果是合營(yíng)，那必須投資，并且各占50%，也就是誰(shuí)也不能控制這個(gè)實(shí)體，就可以按照比例把合營(yíng)企業(yè)50%的收入并過(guò)來(lái)了。
“是這樣啊，那不是得投資嗎？而且集團對投資行為是不是要批準才行呢”
我：是的，不過(guò)共同控制經(jīng)營(yíng)和資產(chǎn)也可以確認收入，但是得開(kāi)發(fā)票，和你自己做商貿業(yè)務(wù)一樣的，也沒(méi)有必要。
“還有這個(gè)規定，哪規定的”
我：新準則規定的，不過(guò)，對于老準則沒(méi)有規定的業(yè)務(wù)，你可以參照執行，但是，你沒(méi)有必要這樣做。一半句也說(shuō)不清楚，我給你發(fā)過(guò)去。
我發(fā)的內容：
某些情況下，企業(yè)可能與其他方約定，各自投入一定的資產(chǎn)進(jìn)行某項經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而不是通過(guò)出資設立一個(gè)被投資單位的方式來(lái)實(shí)現，即為共同控制經(jīng)營(yíng)；或者是不同的企業(yè)按照合同或協(xié)議約定對若干項資產(chǎn)實(shí)施共同控制，構成共同控制資產(chǎn)。
共同控制經(jīng)營(yíng)及共同控制資產(chǎn)與合營(yíng)企業(yè)的共同點(diǎn)是兩個(gè)或多個(gè)合營(yíng)方通過(guò)合同或協(xié)議的方式建立起的共同控制關(guān)系，區別在于合營(yíng)企業(yè)是通過(guò)設立一個(gè)企業(yè)，有一個(gè)獨立的會(huì )計主體存在，而共同控制經(jīng)營(yíng)及共同控制資產(chǎn)并不是一個(gè)獨立的會(huì )計主體。
一、共同控制經(jīng)營(yíng)
共同控制經(jīng)營(yíng)，是指企業(yè)使用本企業(yè)的資產(chǎn)或其他經(jīng)濟資源與其他合營(yíng)方共同進(jìn)行某項經(jīng)濟活動(dòng)(該經(jīng)濟活動(dòng)不構成獨立的會(huì )計主體)，并且按照合同或協(xié)議約定對該經(jīng)濟活動(dòng)實(shí)施共同控制。通過(guò)共同控制經(jīng)營(yíng)獲取收益是共同控制經(jīng)營(yíng)的顯著(zhù)特征，每一合營(yíng)者負擔合營(yíng)活動(dòng)中本企業(yè)發(fā)生的費用，并按照合同約定確認本企業(yè)在合營(yíng)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入中享有的份額。
共同控制經(jīng)營(yíng)的情況下，并不單獨成立一個(gè)區別于各合營(yíng)方的企業(yè)、合伙組織等(即不構成—個(gè)獨立的會(huì )計主體)，為了共同生產(chǎn)一項產(chǎn)品，各合營(yíng)方分別運用自己的資產(chǎn)并且相應發(fā)生自身的費用。例如飛機的生產(chǎn)過(guò)程中，一個(gè)合營(yíng)方可能負責生產(chǎn)機體，另外一個(gè)合營(yíng)方負責安裝發(fā)動(dòng)機，其他的合營(yíng)方可能分別負責組裝飛機的某一組成部分，作為參與飛機生產(chǎn)的每一個(gè)合營(yíng)方，其責任僅限于完成整個(gè)經(jīng)濟活動(dòng)中的某一個(gè)組成部分，之后各合營(yíng)方按照合同或協(xié)議的規定分享飛機銷(xiāo)售所產(chǎn)生的收入。
在共同控制經(jīng)營(yíng)的情況下，合營(yíng)方應作如下處理：
1.確認其所控制的用于共同控制經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)及發(fā)生的負債。
共同控制經(jīng)營(yíng)的情況下，合營(yíng)方通常是通過(guò)運用本企業(yè)的資產(chǎn)及其他經(jīng)濟資源為共同控制經(jīng)營(yíng)提供必要的生產(chǎn)條件。按照合營(yíng)合同或協(xié)議約定，合營(yíng)方將本企業(yè)資產(chǎn)用于共同經(jīng)營(yíng)，合營(yíng)期結束后合營(yíng)方將收回該資產(chǎn)不再用于共同控制，則合營(yíng)方應將該資產(chǎn)作為本企業(yè)的資產(chǎn)確認。
2.確認與共同控制經(jīng)營(yíng)有關(guān)的成本費用及共同控制經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的收入中本企業(yè)享有的份額。
合營(yíng)方運用本企業(yè)的資產(chǎn)及其他經(jīng)濟資源進(jìn)行合營(yíng)活動(dòng)，視共同控制經(jīng)營(yíng)的情況，應當對發(fā)生的與共同控制經(jīng)營(yíng)的有關(guān)支出進(jìn)行歸集。例如，在各合營(yíng)方一起進(jìn)行飛機制造的情況下，合營(yíng)方應在生產(chǎn)成本中歸集合營(yíng)中發(fā)生的費用支出，借記“生產(chǎn)成本——共同控制經(jīng)營(yíng)”科目，貸記“庫存現金”或“銀行存款”等，對于合營(yíng)中發(fā)生的某些支出需要各合營(yíng)方共同負擔的，合營(yíng)方應將本企業(yè)應承擔的份額計入生產(chǎn)成本。共同控制經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)的產(chǎn)品對外出售時(shí)，所產(chǎn)生的收入中應由本企業(yè)享有的部分，應借記“庫存現金”或“銀行存款”等，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入″、“其他業(yè)務(wù)收入”等，同時(shí)應結轉售出產(chǎn)品的成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“庫存商品”等科目。
二、共同控制資產(chǎn)
共同控制資產(chǎn)，是指企業(yè)與其他合營(yíng)方共同投入或出資購買(mǎi)一項或多項資產(chǎn)，按照合同或協(xié)議約定對有關(guān)的資產(chǎn)實(shí)施共同控制的情況。通過(guò)控的資產(chǎn)獲取收益是共同控制資產(chǎn)的顯著(zhù)特征，每一合營(yíng)者按照合同約定享有共同控制資產(chǎn)中的一定份額并據此確認本企業(yè)的資產(chǎn)，享有該部分資產(chǎn)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟利益。
各合營(yíng)方一起共同使用一項或若干項資產(chǎn)、分享資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟利益，如各合營(yíng)方共同使用一條輸油管線(xiàn)、一個(gè)通信網(wǎng)絡(luò )或是在一個(gè)特定的時(shí)期內或特定的時(shí)間段內共同使用有關(guān)的資產(chǎn)。共同控制資產(chǎn)不需要單獨設立區別于各合營(yíng)方的企業(yè)或其他組織，僅僅是有關(guān)各方共同分享一項或多項資產(chǎn)的情況。
存在共同控制資產(chǎn)的情況下，作為合營(yíng)方，企業(yè)應在自身的賬簿及報表中確認共同控制的資產(chǎn)中本企業(yè)享有的份額，同時(shí)確認發(fā)生的負債、費用或與有關(guān)合營(yíng)方共同承擔的負債、費用中應由本企業(yè)負擔的份額。
1.根據共同控制資產(chǎn)的性質(zhì)，如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，按合同或協(xié)議中約定的份額將本企業(yè)享有的部分確認為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)等，而不是歸為一項投資。該部分資產(chǎn)由實(shí)施共同控制的各方共同使用的情況下，并不改變相關(guān)資產(chǎn)的使用狀態(tài)，不構成投資，合營(yíng)方不應將其作為投資處理。
2.確認與其他合營(yíng)方共同承擔的負債中應由本企業(yè)負擔的部分以及本企業(yè)直接承擔的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的負債。本企業(yè)為共同控制資產(chǎn)發(fā)生的負債或共同控制資產(chǎn)在經(jīng)營(yíng)、使用過(guò)程中發(fā)生的負債，按照合同或協(xié)議約定應由本企業(yè)承擔的部分，應作為本企業(yè)負債確認。
3.確認共同控制資產(chǎn)產(chǎn)生的收入中應由本企業(yè)享有的部分。因各合營(yíng)方共同擁有有關(guān)的資產(chǎn)，按照合營(yíng)合同或協(xié)議的規定應分享有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)生的收益。如兩個(gè)企業(yè)共同控制一棟出租的房屋，每一合營(yíng)方均享有該房屋出租收入的一定份額，則各合營(yíng)方在利潤表中應確認本企業(yè)享有的收入份額。
4.確認與其他合營(yíng)方共同發(fā)生的費用中應由本企業(yè)負擔的部分以及本企業(yè)直接發(fā)生的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的費用。
對于共同控制資產(chǎn)在經(jīng)營(yíng)、使用過(guò)程中發(fā)生的費用，包括有關(guān)直接費用以及應由本企業(yè)承擔的共同控制資產(chǎn)發(fā)生的折舊費用、借款利息費用等，合營(yíng)各方應當按照合同或協(xié)議的約定確定應由本企業(yè)承擔的部分，作為本企業(yè)的費用確認。
看了嗎？我問(wèn)，心里想，得多少電話(huà)費啊，多虧辦了大陸接聽(tīng)免費。
看了，挺復雜的，不符合我說(shuō)的情況。
“如果我就簽訂一個(gè)合營(yíng)協(xié)議，然后把收入并過(guò)來(lái)，你們審計怎么看”。
答：如果數額很大，足夠誤導相關(guān)領(lǐng)導使用你的利潤表進(jìn)行決策，也就是突破了重要性水平，審計人員一定要求你們調賬。我們也有審計風(fēng)險啊，你懂的！如果，很小，估計你也不會(huì )做這個(gè)“業(yè)務(wù)”了。
“那怎么辦呢？”對方好像自然自語(yǔ)地說(shuō)。
我：其實(shí)，這就是一個(gè)選擇問(wèn)題，幾害相權取其輕吧。
選擇1，要求上級調整下達給你們的收入指標，估計不可能，所以影響你們的工資清算。
選擇2，做商貿，把收入搞上去，開(kāi)票麻煩一些，但幾乎不會(huì )影響收入指標和工資清算。
選擇3，這就么干了，因為不趕趟了。審計等人員看到了，再說(shuō)。
選擇4，好像沒(méi)有選擇4吧，事不過(guò)三??！
“謝謝你呀，以后有什么事情，吱一聲”
“不用謝，也沒(méi)有幫上忙，白白”。
后來(lái)聽(tīng)說(shuō)，這家企業(yè)還是按照簽訂的所謂聯(lián)營(yíng)協(xié)議，并且合并了收入。
再后來(lái)，聽(tīng)說(shuō)，審計查出來(lái)了，要求他們調賬，還受到了批評，不過(guò)，起碼2012年全年工資清算沒(méi)有受到影響，估計2013年也不會(huì )扣的，畢竟，涉及到廣大職工的收入，而且不是集團經(jīng)常講的，我們是和諧幸福的集團嗎？
“真的假不了，假的真不了”，這句話(huà)，我忘記告訴他們了。
看來(lái)，古話(huà)什么事不過(guò)三也不能全信啊。
互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，其實(shí)是個(gè)知道的時(shí)代，百度里幾乎什么都可以百來(lái)。很多東西，就是知道的“學(xué)問(wèn)”，我說(shuō)講的，就是這種知識。
知道知道，道可道，非常道。
謝謝大家！
附件：銷(xiāo)售成本表
期初存貨余額
減：
期末存貨余額
加：
采購的原輔材料
加：
生產(chǎn)中發(fā)生的工資
加：
生產(chǎn)中發(fā)生的折舊和其它間接費用
加/減：
其它存貨流入或溢出
等于=
銷(xiāo)售成本
